BVGer A-2350/2025

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-2350/2025

Urteil vom 21. August 2026

Besetzung Richterin Iris Widmer (Vorsitz),
Richterin Emilia Antonioni Luftensteiner,
Richter Jürg Steiger,
Gerichtsschreiberin Anna Strässle.

Parteien 1. A._______ B.V.,
(…),
2. B._______ S.A.,
(…),
3. C._______ S.A.,
(…),
4. D._______ S.A.,
(…),
Beschwerdeführerinnen,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI,
Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand Amtshilfe (DBA CH-US).
A-2350/2025

Sachverhalt:

A.
A.a Mit Schreiben vom 8. Mai 2024 richtete der Internal Revenue Service
des US Department of the Treasury (nachfolgend: IRS oder ersuchende
Behörde) ein Amtshilfeersuchen betreffend X._______ (nachfolgend: be-
troffene Person 1) sowie Y._______ (ehemals: […]; nachfolgend: be-
troffene Person 2; zusammen: betroffene Personen) an die Eidgenössi-
sche Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV). Das Ersuchen stützt sich auf
Art. 26 des Abkommens vom 2. Oktober 1996 zwischen der Schweizeri-
schen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika zur
Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Ein-
kommen (SR 0.672.933.61; nachfolgend: DBA CH-US) sowie das zugehö-
rige Protokoll (ebenfalls publiziert unter SR 0.672.933.61; nachfolgend:
Protokoll).

A.b Der IRS führt in seinem Amtshilfeersuchen aus, dass in Bezug auf die
betroffene Person 1 in der Vergangenheit bereits ein Amtshilfegesuch ge-
stellt worden sei und dass das neuerliche Amtshilfegesuch mit dem ver-
gangenen Verfahren zusammenhänge. Wie bereits dem vergangenen
Amtshilfeersuchen zu entnehmen sei, habe die betroffene Person 1 bei der
G._______ AG Konten in ihrem eigenen Namen sowie im Namen von Do-
mizilgesellschaften mit einem verwalteten Vermögen von über
20 Mio. USD unterhalten. Zudem hätten die betroffenen Personen im Zeit-
raum von 1996 bis 2015 ein gemeinsames Privatkonto bei der G._______
AG geführt, wobei die betroffene Person 1 ursprünglich angegeben habe,
US-Staatsbürger zu sein. Die betroffene Person 2 habe der G._______ AG
ihre US-Staatsbürgerschaft hingegen nie offengelegt.

Ebenfalls sei die betroffene Person 1 – so die ersuchende Behörde weiter –
am (Datum) zum Verwaltungsratspräsidenten der D._______ S.A. (nach-
folgend: beschwerdeberechtigte Person 4) ernannt worden und sei zudem
Mitglied des Verwaltungsrats der E._______ AG (nachfolgend: beschwer-
deberechtigte Person 5), welche am (Datum) ins Handelsregister eingetra-
gen worden sei.

A.c Gemäss Ausführungen des IRS im Amtshilfeersuchen vom 8. Mai
2024 hätten die betroffenen Personen seit dem Steuerjahr 2012 weder eine
Einkommenssteuererklärung eingereicht noch ihre ausländischen Finanz-
konten offengelegt. Dies, obwohl beide US-Staatsbürger seien und ge-
mäss US-Recht verpflichtet seien, sowohl sämtliches weltweites Einkom-
men als auch sämtliche ausländische Finanzkonten mit einem Gesamtwert

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von mehr als USD 10'000.-- und weitere ausländische Finanzanlagen mit
einem Gesamtwert von mehr als USD 50'000.-- zu deklarieren.

Im Jahr 2012 habe sich die G._______ AG bei der betroffenen Person 1
über deren Staatsangehörigkeit erkundigt, so der IRS weiter. Die diesbe-
züglich durch die betroffene Person 1 eingereichte Bescheinigung über de-
ren angeblichen Verlust der Staatsangehörigkeit sei von der G._______
AG als Fälschung deklariert worden. Auch der IRS verfüge über keine dies-
bezüglichen Aufzeichnungen.

Aufgrund dieser Informationen habe er (der IRS) Grund zur Annahme, dass
sich die betroffenen Personen an Steuerdelikten beteiligt haben und die
ersuchten Informationen für die Durchsetzung innerstaatlichen Rechts re-
levant sein könnten.

A.d Infolgedessen hat der IRS die ESTV um Kontounterlagen ersucht, die
sich im Zeitraum vom 23. September 2009 bis 31. Dezember 2023 bei der
G._______ AG oder deren Tochtergesellschaften und verbundenen Unter-
nehmen befanden. Er ersuchte um Informationen zu Konten, die sich im
Besitz oder unter der Kontrolle der betroffenen Person 2 befinden oder für
die die betroffene Person 2 zeichnungsberechtigt ist. Allerdings könnten
hierbei – so der IRS – auch Informationen relevant sein, welche den Zeit-
raum vor dem 23. September 2009 betreffen. Für jedes dieser Konten soll
die Dokumentation insbesondere folgende Informationen enthalten:

«1. Regardless of date, information regarding the identification and opening of
the account, including account opening documents (including IRS forms),
signature cards, and entity organizational documents such as articles of in-
corporation or other records demonstrating beneficial ownership;

2. Account statements (including asset statements) and income statements
prepared by the bank;

3. Information regarding account transactions; such information would include
including bank drafts, certified checks, cashier’s checks, money orders, de-
posit slips, incoming and outgoing wire transfer documents to include infor-
mation revealing the source and destination of all such transfers, and all
other deposit or withdrawal documents for such transactions (if providing all
such information would be unduly burdensome to the bank, only documents
with respect to transactions in amounts exceeding $1,000 are required);

4. Correspondence and communications regarding the account;

5. Internal management information system data regarding the account;

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6. Internal (…) communications and memoranda, reports and meeting minutes
regarding the account;

7. Any REGI file (or equivalent documentation) entries associated with the ac-
count to the extent the information is not included in items 1 through 6 of
this list; and

8. Information described in requests 4-7 that relates to any date prior to Sep-
tember 23, 2009, but only to the extent that such information reflects ar-
rangements or instructions that had ongoing effect or validity on or after
September 23, 2009. Such information may include, but should not be lim-
ited to, client contact notes, visit reports, instructions to avoid investments
in U.S. securities or transactions in U.S. dollars, deeds of pledge, loan
agreements and letters of credit, pledges of collateral, share sale agree-
ments, exchanges regarding U.S. tax compliance status and requests for
proof of U.S. tax compliance, and other information reflecting the intent and
efforts of the taxpayers to avoid declaration of the accounts, or earnings
from the accounts, to the U.S. tax authorities.»

Überdies ersuchte der IRS um Herausgabe aller Informationen, welche
sich im Zeitraum vom 1. Januar 2010 bis zum 31. Dezember 2023 im Be-
sitz oder unter der Kontrolle der beschwerdeberechtigten Person 4 oder
anderer Gesellschaften – so u.a. auch der beschwerdeberechtigten Per-
son 5 – befanden und sich auf die betroffene Person 1 und/oder die be-
troffene Person 2 beziehen. Diese Aufzeichnungen sollen laut dem IRS un-
ter anderem Folgendes enthalten:

«1. Regardless of date, documents showing the ownership interest, direct or
indirect, held by either Taxpayer in D._______ S.A. [resp. E._______ AG]
including, but not limited to:

a. Bearer shares,

b. Registered shares,

c. Paid in capital,

d. Return capital,

e. Purchase or sale agreement,

f. Options contracts, etc.

2. Regardless of date, complete copies of any and all employment contracts
between in D._______ S.A. [resp. E._______ AG] and either Taxpayer;

3. Documents reflecting any and all wages or other compensation paid to the
Subjects;

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4. Documentation reflecting any and all dividends or other distributions paid to
the Subjects, directly or indirectly;

5. Complete copies of any and all loan documents, including amendments, re-
lating to the Subjects; and

6. Information described in requests 3-5 that relates to any date prior to Janu-
ary 1, 2010, but only to the extent that such information reflects arrange-
ments or instructions that had ongoing effect or validity on or after January 1,
2010.»

B.
B.a Mit Editionsverfügungen vom 17. Mai 2024 und vom 22. Mai 2024 er-
suchte die ESTV die G._______ AG und/oder die H._______ AG, die be-
schwerdeberechtigte Person 4 sowie die beschwerdeberechtigte Per-
son 5, gestützt auf Art. 8 i.V.m. Art. 10 des Bundesgesetzes vom 28. Sep-
tember 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (StAhiG,
SR 651.1), ihr die ersuchten Informationen zuzustellen und die im Ausland
ansässigen betroffenen Personen wie auch allfällig beschwerdeberechtigte
Personen über das laufende Amtshilfeersuchen zu informieren und aufzu-
fordern, eine zur Zustellung bevollmächtigte Person in der Schweiz zu be-
zeichnen (Art. 14 Abs. 3 StAhiG).

B.b Mit E-Mail vom 30. Mai 2024 erklärte Herr Dr. iur. Lukas Beeler der
Kanzlei Niederer Kraft Frey AG, dass er und Herr Lukas Mathis (nachfol-
gend: Rechtsvertreter) mit der Wahrung der Interessen der beschwerdebe-
rechtigten Personen 4 und 5 beauftragt worden seien und reichte zeitgleich
ein Gesuch um Fristerstreckung bis zum 19. Juni 2024 für die Zustellung
der edierten Informationen ein, welche ihm gewährt wurde.

B.c Mit elektronischer Übermittlung vom 31. Mai 2024 nahmen die
G._______ AG und die H._______ AG (nachfolgend auch: Informationsin-
haberinnen) zu der Editionsverfügung Stellung und stellten der ESTV die
edierten Informationen zu. Sie teilten der ESTV mit, dass die betroffenen
Personen sowie die D._______ S.A. (beschwerdeberechtigte Person 4)
über das Amtshilfeverfahren informiert werden konnten.

B.d Mit E-Mail vom 18. Juni 2024 sowie Telefonat vom 17 Juni 2024 erho-
ben die Rechtsvertreter Einwände gegen die an die beschwerdeberechtig-
ten Personen 4 und 5 adressierten Editionsverfügungen. Zudem setzten
die Rechtsvertreter die ESTV am 28. Juni 2024 darüber in Kenntnis, dass
sie auch mit der Interessenwahrung der betroffenen Person 1 und 2 betraut
wurden und ersuchten um Akteneinsicht.

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B.e Mit E-Mail vom 1. Juli 2024 liess die ESTV den Rechtsvertretern neue
Editionsverfügungen gestützt auf Art. 8 i.V.m. Art. 9 StAhiG zukommen,
welche jene vom 17. Mai 2024 sowie 22. Mai 2024 ersetzten. Daraufhin
reichten die Rechtsvertreter am 24. Juli 2024 die von den beschwerdebe-
rechtigten Personen 4 und 5 edierten Informationen (innert zweimalig er-
streckter Frist) ein.

B.f Mit Schreiben vom 31. Juli 2024 bat die ESTV sowohl die Rechtsver-
treter als auch die I._______ AG (welche […] die Aktiven und Passiven der
bisherigen Informationsinhaberinnen übernommen hat; fortan: Informa-
tionsinhaberin) um ergänzende Informationen, welche der ESTV am 6. und
7. August 2024 übermittelt wurden.

C.
C.a Mit Schreiben vom 23. August 2024 informierte die ESTV die betroffe-
nen Personen sowie sämtliche beschwerdeberechtigten Personen über die
ersuchten sowie die zur Übermittlung beabsichtigten Informationen. Sie
gewährte gleichzeitig Akteneinsicht, stellte sämtliche Akten zu und ge-
währte Frist von zehn Tagen zur Einreichung einer allfälligen Stellung-
nahme oder zur Zustimmung zur beabsichtigten Übermittlung.

C.b Infolgedessen reichten die Rechtsvertreter innert erstreckter Frist am
2. Oktober 2024 eine Stellungnahme unter anderem mit den Anträgen ein,
die ESTV möge auf das Amtshilfeersuchen nicht eintreten und dem IRS
keine Informationen übermitteln sowie eventualiter ergänzende Abklärun-
gen bei der Informationsinhaberin einholen.

C.c Die ESTV ersuchte die Informationsinhaberin mit ergänzender Editi-
onsverfügung vom 6. November 2024 um Klärung der von den Rechtsver-
tretern aufgeworfenen Frage betreffend Vollständigkeit der edierten Infor-
mationen, welche die Informationsinhaberin mit Schreiben vom 11. No-
vember 2024 beantwortete. Sie teilte der ESTV mit, dass die bereits edier-
ten Unterlagen vollständig seien.

C.d Mit Schreiben vom 15. November 2024 hat die ESTV den Rechtsver-
tretern ergänzende Akteneinsicht gewährt und erneut eine Frist zur Einrei-
chung einer Stellungnahme angesetzt. Mit elektronischer Übermittlung
vom 9. Dezember 2024 reichten die Rechtsvertreter innert erstreckter Frist
eine ergänzende Stellungnahme ein.

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D.
Am 28. Februar 2025 erliess die ESTV – neben den beiden Schlussverfü-
gungen betreffend die betroffenen Personen – fünf Schlussverfügungen,
welche sich an die A._______ B.V. (beschwerdeberechtigte Person 1), die
B._______ S.A. (beschwerdeberechtigte Person 2), die C._______ S.A.
(beschwerdeberechtigte Person 3) und die beschwerdeberechtigte Per-
son 4 und 5 richtete. Sie verfügte, dass dem IRS Amtshilfe hinsichtlich der
betroffenen Personen geleistet wird (Ziff. 1 des Dispositivs) und bezeich-
nete die zu übermittelnden Informationen, in welchen auch die beschwer-
deberechtigten Personen 4 und 5 erscheinen, und wies gleichzeitig darauf
hin, dass diese der Einschränkung der Verwendbarkeit und den Geheim-
haltungspflichten nach dem anwendbaren Abkommen unterliegen (Ziff. 2
des Dispositivs). Der Haupt-, Subeventual- und Sub-Subeventualantrag
gemäss Stellungnahme vom 2. Oktober 2024 und 9. Dezember 2024 wur-
den abgewiesen (Ziff. 3 des Dispositivs).

E.
E.a Mit Eingabe vom 2. April 2025 erhoben die beschwerdeberechtigte
Person 1(nachfolgend: Beschwerdeführerin 1), die beschwerdeberechtigte
Person 2 (nachfolgend: Beschwerdeführerin 2), die beschwerdeberech-
tigte Person 3 (nachfolgend: Beschwerdeführerin 3) sowie die beschwer-
deberechtigte Person 4 (nachfolgend: Beschwerdeführerin 4; zusammen:
Beschwerdeführerinnen) in einer gemeinsamen Rechtsschrift Beschwerde
ans Bundesverwaltungsgericht gegen die Schlussverfügungen der ESTV
(nachfolgend auch: Vorinstanz) vom 28. Februar 2025. Sie beantragen die
Feststellung der Nichtigkeit der Schlussverfügungen der Vorinstanz vom
28. Februar 2025 (Rechtsbegehren Ziff. 1). Eventualiter seien die Schluss-
verfügungen aufzuheben und es sei auf die Übermittlung der Informationen
zu verzichten, [Informationen zur wirtschaftlichen Berechtigung]. Zudem
seien die vom Anwaltsgeheimnis geschützten Unterlagen auszusondern
bzw. unkenntlich zu machen (Rechtsbegehren Ziff. 2). Subeventualiter
seien die Schlussverfügungen der Vorinstanz vom 28. Februar betreffend
die Beschwerdeführerinnen vollständig aufzuheben und die Vorinstanz sei
zu verpflichten, ergänzende Abklärungen beim betroffenen Bankinstitut be-
treffend die Vollständigkeit der edierten Informationen einzuholen (Rechts-
begehren Ziff. 3). Sub-Subeventualiter sei bei der Informationsübermittlung
ein Bestreitungsvermerk anzubringen, wonach unzutreffend sei, dass die
betroffenen Personen 1 und 2 an den von der Informationsübermittlung be-
troffenen Konten wirtschaftlich berechtigt seien und es seien die vom An-
waltsgeheimnis geschützten Unterlagen auszusondern bzw. unkenntlich

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zu machen (Rechtsbegehren Ziff. 4); alles unter Kosten- und Entschädi-
gungsfolgen zzgl. Mehrwertsteuer (Rechtsbegehren Ziff. 5).

E.b Da zunächst nicht klar war, ob die Beschwerde fristgerecht eingereicht
wurde, erliess das Bundesverwaltungsgericht nach Anhörung der Parteien
am 4. Juni 2025 eine Zwischenverfügung, in der es entschied, dass auf die
Beschwerde einzutreten sei. Gleichzeitig wurden die Beschwerdeführerin-
nen aufgefordert, einen Kostenvorschuss zu überweisen, der fristgerecht
einging.

E.c Mit Vernehmlassung vom 25. Juli 2025 beantragt die Vorinstanz, die
Beschwerde sei kostenpflichtig abzuweisen.

E.d Nach einem gutgeheissenen Gesuch um Fristansetzung verwiesen die
Beschwerdeführerinnen in ihrer Stellungnahme vom 5. September 2025
vollumfänglich auf die Ausführungen in der Beschwerde und liessen ver-
lauten, dass die gegenteiligen Ausführungen in der Vernehmlassung der
Vorinstanz vollumfänglich bestritten werden.

E.e Mit Schreiben vom 4. März 2026 erklärten die Rechtsvertreter, dass sie
die Beschwerdeführerinnen nicht länger vertreten.

Auf die detaillierten Vorbringen der Verfahrensparteien sowie die Beweis-
mittel wird – soweit dies für den Entscheid wesentlich ist – im Rahmen der
nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun-
desverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwal-
tungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesge-
setzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG,
SR 172.021). Zu den beim Bundesverwaltungsgericht anfechtbaren Verfü-
gungen gehören auch die Schlussverfügungen im Bereich der internatio-
nalen Amtshilfe in Steuersachen (Art. 32 VGG e contrario und Art. 19
Abs. 1 und 5 StAhiG). Die ESTV gehört als Behörde nach Art. 33 VGG zu
den Vorinstanzen des Bundesverwaltungsgerichts. Eine das Sachgebiet
betreffende Ausnahme im Sinne von Art. 32 VGG liegt nicht vor. Das

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Bundesverwaltungsgericht ist folglich für die Beurteilung der vorliegenden
Sache zuständig.

1.2
1.2.1 Die Beschwerdeführerinnen haben sich am vorinstanzlichen Verfah-
ren beteiligt und sind mit Blick auf die sie betreffenden, nach den angefoch-
tenen Schlussverfügungen an den IRS zu übermittelnden Informationen
materiell beschwert. Somit und als Adressatinnen der angefochtenen
Schlussverfügungen sind sie zur Beschwerde berechtigt (Art. 19 Abs. 2
StAhiG i.V.m. Art. 48 Abs. 1 VwVG), namentlich auch als nicht formell be-
troffene Personen, die die gänzliche Nichtübermittlung sie betreffender Da-
ten verlangt hatten (vgl. BGE 146 I 172 E. 7.2 und 7.3.3; Urteil des BGer
2C_687/2019 vom 13. Juli 2020 E. 6.3). Die Beschwerde wurde form- und
fristgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 i.V.m. Art. 20 Abs. 1 VwVG; Art. 52
VwVG), namentlich wurde mit Zwischenverfügung vom 4. Juni 2025 über
die fristgerechte Beschwerdeerhebung befunden (vgl. Sachverhalt
Bst. E.b) und der eingeforderte Kostenvorschuss, bei dessen Bemessung
der sachliche Konnex zum Verfahren A-2349/2025 Rechnung getragen
wurde, wurde fristgerecht bezahlt (Art. 63 Abs. 4 VwVG).

1.2.2 Grundsätzlich bildet jeder vorinstanzliche Entscheid ein selbststän-
diges Anfechtungsobjekt und ist deshalb einzeln anzufechten. Es rechtfer-
tigt sich jedoch, von diesem Grundsatz abzuweichen und die Anfechtung
in einer gemeinsamen Beschwerdeschrift und in einem gemeinsamen Ver-
fahren mit einem einzigen Urteil zuzulassen, wenn die einzelnen Sachver-
halte in einem engen inhaltlichen Zusammenhang stehen und sich in allen
Fällen gleiche oder ähnliche Rechtsfragen stellen (BGE 145 II 259 E. 2.6.2;
Urteile des BVGer A-3484/2018 vom 7. September 2021 E. 1;
A-5646/2008 vom 7. September 2009 E. 2).

Die Vorinstanz erliess vorliegend pro Verfügungsadressatin je eine Verfü-
gung, wobei im Rubrum der Schlussverfügung sämtliche Adressatinnen
genannt wurden. Dabei waren gewisse Abschnitte der Verfügung nur für
einen Teil der Verfügungsadressatinnen ersichtlich, für die anderen jedoch
geschwärzt. Die Schlussverfügungen betreffen dennoch den gleichen
Sachverhalt und dieselben Rechtsfragen. Es rechtfertigt sich im Interesse
der Verfahrensökonomie und damit aller Beteiligten die Beschwerden in
einem einzigen Urteil zu behandeln, zumal die Beschwerdeführerinnen be-
antragten, «aufgrund des sachlichen Konnexes die Beschwerden vereint
zu behandeln» (Rz. 6 der Beschwerde).

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1.2.3 Auf die Beschwerde ist einzutreten.

1.3 Der Vollzug der Amtshilfe bei Ersuchen gestützt auf das DBA CH-US
richtet sich nach dem StAhiG (Art. 1 Abs. 1 Bst. b StAhiG). Allenfalls ab-
weichende Bestimmungen des vorliegend anwendbaren DBA CH-US ge-
hen vor (Art. 1 Abs. 2 StAhiG).

1.4 Das Beschwerdeverfahren richtet sich nach den Bestimmungen über
die Bundesrechtspflege und somit nach dem VwVG, soweit das VGG oder
das StAhiG nichts anderes bestimmen (Art. 5 Abs. 1 und Art. 19 StAhiG,
Art. 37 VGG).

1.5 Mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht kann vorliegend die
Verletzung von Bundesrecht, einschliesslich der Überschreitung und des
Missbrauchs des Ermessens, die unrichtige oder unvollständige Feststel-
lung des rechtserheblichen Sachverhalts und die Unangemessenheit ge-
rügt werden (Art. 49 VwVG).

1.6 Eine Beschwerde hat Devolutiveffekt, wonach die Behandlung der Sa-
che, die Gegenstand der mit Beschwerde angefochtenen Verfügung bildet,
mit Einreichung der Beschwerde auf die Beschwerdeinstanz übergeht (vgl.
Art. 54 VwVG). Aufgrund des Devolutiveffekts verliert die Vorinstanz die
Befugnis, sich mit der Sache zu befassen, d.h. insbesondere darüber ma-
teriell zu entscheiden oder den rechtserheblichen Sachverhalt abzuklären
(BGE 143 I 177 E. 2.5.2 mit weiteren Hinweisen; zum Ganzen: Urteil des
BVGer A-3183/2022 vom 28. Juni 2023 E. 1.4). Vom Umfang her tritt der
Devolutiveffekt einzig im Rahmen des Streitgegenstandes ein (vgl. zum
Streitgegenstand nachfolgend: E. 1.7 und E. 1.8.; REGINA KIENER, in:
Christoph Auer et al. [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Ver-
waltungsverfahren [VwVG], 2. Aufl., 2019, Art. 54 N 6; vgl. zum Ganzen
auch: MOSER ET AL., Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht,
3. Aufl. 2022, Rz. 3.7).

Eine Ausnahme von diesem Grundsatz – und mithin ein Durchbrechen res-
pektive Aufschieben des Devolutiveffekts – bilden die Regeln über die Wie-
dererwägung gemäss Art. 58 Abs. 1 VwVG. Eine im Widerspruch zur De-
volutivwirkung erlassene Verfügung, ohne dass die Voraussetzungen von
Art. 58 VwVG gegeben sind, ist nichtig (vgl. dazu BGE 132 II 21 E. 3.1;
129 I 361 E. 2.1; Urteile des BVGer A-5660/2023, A-1106/2024 vom
20. Juni 2024 E. 1.6.1 mit weiterem Hinweis; KIENER, a.a.O., Art. 54 N 12).

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1.7
1.7.1 Anfechtungsobjekt in einem Verfahren vor dem Bundesverwaltungs-
gericht bildet einzig der angefochtene vorinstanzliche Entscheid, nicht
auch allfällige Entscheide unterer Instanzen. Diese sind bei Bestehen ei-
nes verwaltungsinternen Instanzenzugs durch die Entscheide der Einspra-
che- oder Beschwerdeinstanz ersetzt worden (Devolutiveffekt); ihre selb-
ständige Beanstandung ist ausgeschlossen. Das Anfechtungsobjekt bildet
den Rahmen, welcher den möglichen Umfang des Streitgegenstandes be-
grenzt. Gegenstand des Beschwerdeverfahrens kann nur sein, was Ge-
genstand des erstinstanzlichen Verfahrens war oder bei richtiger Geset-
zesauslegung hätte sein sollen (vgl. Urteil des BVGer A-2252/2022 vom
20. Juni 2023 E. 3.1; MOSER ET AL., a.a.O., Rz. 2.7).

1.7.2 Streitgegenstand in der nachträglichen Verwaltungsrechtspflege ist
das Rechtsverhältnis, welches Gegenstand der angefochtenen Verfügung
bildet, soweit es im Streit liegt. Mit anderen Worten ist Streitgegenstand
das in der Verfügung geregelte oder zu regelnde, im Beschwerdeverfahren
noch streitige Rechtsverhältnis. Der Streitgegenstand darf im Verlaufe des
Beschwerdeverfahrens weder erweitert noch qualitativ verändert werden;
er kann sich höchstens verengen und um nicht mehr streitige Punkte redu-
zieren. Fragen, über welche die erstinstanzlich verfügende Behörde nicht
entschieden hat, darf die zweite Instanz nicht beurteilen, ansonsten sie in
die funktionelle Zuständigkeit der ersten Instanz eingreifen würde
(BGE 142 I 155 E. 4.4.2; 136 II 457 E. 4.2; 133 II 35 E. 2; Urteil des
BVGer A-2252/2022 vom 20. Juni 2023 E. 3.2; RENÉ RHINOW ET AL., Öf-
fentliches Prozessrecht, 4. Aufl. 2021, Rz. 987; MOSER ET AL., a.a.O.,
Rz. 2.8).

1.8
1.8.1 Im Amtshilfeverfahren wird nicht materiell über die Sache entschie-
den. Der ersuchende Staat kann einen neuen Entscheid erwirken, indem
er sich auf neu in Kraft getretenes Recht oder neue Erkenntnisse bezieht,
wobei die Neuerungen marginal sein können, sofern sie relevant sind (Ur-
teile des BVGer A-6385/2012 vom 6. Juni 2013 E. 2.2.1; A-6505/2012 vom
29. Mai 2013 E. 2.3.1; A-6011/2012 vom 13. März 2013 E. 3.2.1). Insofern
ist es dem ersuchenden Staat je nach Konstellation möglich, ein Ergän-
zungsgesuch oder ein neues Gesuch zu stellen (vgl. auch Urteil des BVGer
A-4588/2018 vom 22. Juli 2019 E. 3.8.2 sowie E. 4.1.1).

1.8.2 Der Schlussverfügung der ESTV liegt regelmässig ein bestimmtes
Amtshilfegesuch zugrunde. Die auf dieses Gesuch gestützte

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Schlussverfügung der ESTV stellt – wenn sie vollständig angefochten
wird – den Streitgegenstand dar. In Bezug auf das Amtshilfeverfahren bil-
det den Streitgegenstand mit anderen Worten die Frage, ob gestützt auf
ein bestimmtes Amtshilfegesuch betreffend eine bestimmte Person Amts-
hilfe zu leisten oder zu verweigern ist. Trifft ein neues Amtshilfegesuch ein
und wird gestützt auf dieses neue Gesuch eine neue Schlussverfügung
erlassen, liegt ein neues Anfechtungsobjekt vor (Urteile des BVGer
A-6385/2012 vom 6. Juni 2013 E. 2.2.2; A-6505/2012 vom 29. Mai 2013
E. 2.3.2; A-6011/2012 vom 13. März 2013 E. 3.2.2).

1.8.3 Sofern das neue Gesuch auf neuen Erkenntnissen beruht, sind Fälle,
die bereits unter dem alten Gesuch entschieden wurden, erneut zu behan-
deln. Dabei spielt es keine Rolle, ob es sich bei den neuen Erkenntnissen
der ersuchenden Behörde um neue materielle Erkenntnisse (beispiels-
weise neue Untersuchungsergebnisse in Straf- oder Verwaltungsverfah-
ren) oder neue formelle Erkenntnisse (wie etwa eine Korrektur formeller
Unzulänglichkeiten im vorangehenden Gesuch) handelt (Urteile des
BVGer A-6385/2012 vom 6. Juni 2013 E. 2.2.2; A-6505/2012 vom 29. Mai
2013 E. 2.3.2; A-6011/2012 vom 13. März 2013 E. 3.2.2).

2.
2.1
2.1.1 Staatsvertragliche Grundlage für die Leistung von Amtshilfe in Steu-
ersachen gegenüber den USA ist Art. 26 DBA CH-US sowie Ziff. 10 des
dazugehörigen Protokolls, vorliegend in der geltenden Fassung gemäss
Art. 3 und 4 des Protokolls vom 23. September 2009 zur Änderung des
Abkommens zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den
Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung
auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen, unterzeichnet am 2. Oktober
1996 in Washington (AS 2019 3145 ff.; nachfolgend: Änderungsprotokoll
vom 23. September 2009; vgl. Art. 5 Abs. 2 Bst. b Änderungsprotokoll vom
23. September 2009; Urteile des BVGer A-1504/2023 vom 28. März 2024
E. 2.1.1; A-4440/2021 vom 7. März 2022 E. 2.1; A-5447/2020 vom 6. Ok-
tober 2021 E. 2.2; A-727/2020 vom 12. Januar 2022 E. 3.2 f., je mit weite-
ren Hinweisen).

2.1.2 Art. 26 DBA CH-US steht seit dem 20. September 2019 in Kraft
(AS 2019 3145). Diese Norm findet Anwendung auf Ersuchen, die an oder
nach diesem Datum gestellt werden (Art. 5 Abs. 2 Bst. b Änderungsproto-
koll vom 23. September 2009). Zusätzlich ist für Auskünfte im Sinne von
Art. 26 Abs. 5 DBA CH-US (Bankinformationen und Informationen über

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Beteiligungsverhältnisse an Personen) notwendig, dass sie sich auf Sach-
verhalte beziehen, die am oder nach dem Datum der Unterzeichnung des
Änderungsprotokolls vom 23. September 2009 – d.h. ab dem 23. Septem-
ber 2009 bestanden oder verwirklicht wurden (Art. 5 Abs. 2 Bst. b Ziff. i des
Änderungsprotokolls vom 23. September 2009; vgl. Botschaft Änderungs-
protokoll vom 23. September 2009, BBl 2010 235, 242).

2.2
2.2.1 Gemäss Ziff. 10 des Protokolls besteht Einvernehmen darüber, dass
die zuständige Behörde eines Vertragsstaates bei der Stellung eines Amts-
hilfeersuchens der zuständigen Behörde des ersuchenden Staates die
nachstehenden Angaben zu liefern hat:

i) hinreichende Angaben zur Identifikation der in eine Überprüfung
oder Untersuchung einbezogenen Person (typischerweise der
Name und, soweit bekannt, die Adresse, Kontonummer oder ähnli-
che identifizierende Informationen);

ii) die Zeitperiode, für welche die Informationen verlangt werden;

iii) eine Beschreibung der verlangten Informationen sowie Angaben
hinsichtlich der Form, in der der ersuchende Staat diese Auskünfte
vom ersuchten Staat zu erhalten wünscht;

iv) den Steuerzweck, für den die Informationen verlangt werden; und

v) den Namen und, soweit bekannt, die Adresse des mutmasslichen
Inhabers der verlangten Informationen.

Diese Anforderungen gehen den ähnlich lautenden Bestimmungen in Art. 6
Abs. 2 StAhiG vor (so auch Art. 1 Abs. 2 StAhiG; statt vieler: Urteil des
BVGer A-2440/2022 vom 8. März 2023 E. 2.10).

2.2.2 Enthält ein Amtshilfeersuchen alle Informationen, die gemäss dem
anwendbaren Übereinkommen erforderlich sind, kann das Vorliegen einer
sog. «fishing expidition» (vgl. hierzu: E. 2.3.3) grundsätzlich verneint wer-
den (vgl. Urteil des BGer 2C_953/2020 vom 24. November 2021 E. 3.3;
Urteile des BVGer A-4830/2021 vom 23. Oktober 2023 E. 2.2.2;
A-5281/2021 vom 2. Mai 2022 E. 6.1).

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2.3
2.3.1 Gemäss Art. 26 Abs. 1 DBA CH-US tauschen die zuständigen Behör-
den der beiden Vertragsstaaten unter sich diejenigen Informationen aus,
die zur Durchführung des Abkommens oder zur Anwendung oder Durch-
setzung des innerstaatlichen Rechts betreffend die unter das Abkommen
fallenden Steuern «erheblich» sein können, soweit die diesem Recht ent-
sprechende Besteuerung nicht dem Abkommen widerspricht. Der Informa-
tionsaustausch ist dabei durch Art. 1 DBA CH-US (persönlicher Geltungs-
bereich) nicht eingeschränkt.

2.3.2 Auch wenn der Wortlaut von Art. 26 Abs. 1 DBA CH-US («Informati-
onen, die erheblich sein können») leicht von demjenigen von Art. 26 Abs. 1
des OECD-Musterabkommens («Informationen, die voraussichtlich erheb-
lich sind») abweicht, sind diese Bestimmungen übereinstimmend auszule-
gen (vgl. Urteile des BVGer A-1504/2023 vom 28. März 2024 E. 2.3.2;
A-4440/2021 vom 7. März 2022 E. 2.2; A-5447/2020 vom 6. Oktober 2021
E. 2.3.2; vgl. auch BGE 147 II 13 E. 3.4.2, wonach der neue Art. 26 Abs. 1
DBA CH-US auf dem Konzept der voraussichtlichen Erheblichkeit beruht).

2.3.3 Der Zweck der Verweisung auf Informationen, die erheblich sein kön-
nen, besteht darin, einen möglichst weitgehenden Informationsaustausch
in Steuerbelangen zu gewährleisten, ohne den Vertragsstaaten zu erlau-
ben, «fishing expeditions» zu betreiben oder Informationen anzufordern,
deren Erheblichkeit hinsichtlich der Steuerbelange einer steuerpflichtigen
Person unwahrscheinlich ist (Ziff. 10 Bst. b des Protokolls zum DBA
CH-US in der Fassung des Änderungsprotokolls vom 23. September
2009). Als «fishing expeditions» werden Amtshilfeersuchen bezeichnet,
wenn sie zur Beschaffung von Beweismitteln aufs Geratewohl und ohne
konkreten Zusammenhang zu laufenden Steuerverfahren gestellt werden
(BGE 146 II 150 E. 6.1.2; 141 II 436 E. 4.4.3). Der Grundsatz der voraus-
sichtlichen Erheblichkeit sowie das Verbot von «fishing expeditions» sind
Ausdruck des verfassungsmässigen Verhältnismässigkeitsprinzips, wobei
Letzteres in der internationalen Amtshilfe in Steuersachen vollständig in
den erstgenannten Prinzipien aufgeht (BGE 139 II 404 E. 7.2.3).

2.3.4 Als zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts
voraussichtlich erheblich gelten Informationen, die für den ersuchenden
Staat notwendig sind, um eine in diesem Staat steuerpflichtige Person dort
korrekt zu besteuern (vgl. BGE 143 II 185 E. 3.3.1; 141 II 436 E. 4.4.3; statt
vieler: Urteil des BVGer A-3358/2021 vom 16. März 2022 E. 2.4.1). Ob eine
Information erheblich ist, kann in der Regel nur der ersuchende Staat

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abschliessend feststellen (BGE 143 II 185 E. 3.3.2; 142 II 161 E. 2.1.1 f.;
statt vieler: Urteil des BVGer A-3358/2021 vom 16. März 2022 E. 2.4.3).
Die Voraussetzung der voraussichtlichen Erheblichkeit ist erfüllt, wenn im
Zeitpunkt der Einreichung des Amtshilfeersuchens eine vernünftige Mög-
lichkeit besteht, dass sich die verlangten Informationen als erheblich erwei-
sen werden (BGE 143 II 185 E. 3.3.2). Keine Rolle spielt, ob sich diese
Informationen nach deren Übermittlung für die ersuchende Behörde als
nicht erheblich herausstellen (vgl. BGE 144 II 206 E. 4.3; 142 II 161
E. 2.1.1). Die Rolle des ersuchten Staates beschränkt sich darauf, zu über-
prüfen, ob die vom ersuchenden Staat verlangten Informationen und Do-
kumente mit dem im Ersuchen dargestellten Sachverhalt zusammenhän-
gen und ob sie möglicherweise dazu geeignet sind, im ausländischen Ver-
fahren verwendet zu werden. In diesem Sinne hat der ersuchte Staat le-
diglich eine Plausibilitätskontrolle vorzunehmen (BGE 145 II 112 E. 2.2.1;
142 II 161 E. 2.1.1; vgl. Urteile des BVGer A-4830/2021 vom 23. Oktober
2023 E. 2.4.8; A-3358/2021 vom 16. März 2022 E. 2.4.3).

2.3.5 Als (formell) betroffene Person im Sinne des StAhiG gilt u.a. die Per-
son, über die im Amtshilfeersuchen Informationen verlangt werden (Art. 3
Bst. a StAhiG). Bei einem Einzelersuchen handelt es sich dabei um die
Person, die Gegenstand der Kontrolle oder Untersuchung ist und die mit-
tels ihres Namens oder anderer Angaben identifiziert wird (vgl. BGE 146 I
172 E. 7.1.1). Andere Personen, deren Namen aufgrund ihrer Nähe zu dem
im Amtshilfegesuch geschilderten Sachverhalt in den zu übermittelnden
Unterlagen (oder auch im Ersuchen) erscheinen, sind keine (formell) be-
troffene Personen im Sinne von Art. 3 Bst. a StAhiG (BGE 146 I 172
E. 7.1.1; Urteile des BVGer A-1528/2023 vom 2. April 2024 E. 2.3.1;
A-1504/2023 vom 28. März 2024 E. 2.3.5, beide mit Hinweis auf: Teilent-
scheid des BVGer A-5180/2020 vom 20. Dezember 2023 E. 3.1 und
E. 5.2.1).

Die Übermittlung von Informationen zu Personen, die nicht betroffene Per-
sonen sind, ist gemäss Art. 4 Abs. 3 StAhiG unzulässig, wenn diese Infor-
mationen für die Beurteilung der Steuersituation der betroffenen Person
nicht voraussichtlich relevant sind oder wenn berechtigte Interessen von
Personen, die nicht betroffene Personen sind, das Interesse der ersuchen-
den Seite an der Übermittlung der Informationen überwiegen (Urteile des
BVGer A-1450/2021 vom 3. Mai 2022 E. 2.3.6; A-3358/2021 vom 16. März
2022 E. 2.4.4). Rechtsprechungsgemäss ist der Begriff der «nicht betroffe-
nen Person» nach Art. 4 Abs. 3 StAhiG restriktiv zu verstehen (vgl.
BGE 142 II 161 E. 4.6.1 f.). Damit sollen in Anwendung des

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Verhältnismässigkeitsprinzips Personen geschützt werden, die nichts mit
dem im Amtshilfeersuchen geschilderten Sachverhalt zu tun haben, deren
Namen also rein zufällig in den weiterzuleitenden Dokumenten auftauchen
(vgl. statt vieler: Urteil des BGer 2C_287/2019 vom 13. Juli 2020 E. 5; Urteil
des BVGer A-3358/2021 vom 16. März 2022 E. 2.4.5 mit weiteren Hinwei-
sen). In gewissen Konstellationen ist es unumgänglich, auch über Perso-
nen Informationen zu erteilen, deren Steuerpflicht im ersuchenden Staat
nicht geltend gemacht wird (statt vieler: Urteil des BVGer A-4228/2018 vom
26. August 2019 E. 2.6.3). Können die ersuchten Informationen für die
Steuerpflicht der im ersuchenden Staat zu besteuernden Person voraus-
sichtlich erheblich sein und ist ihre Übermittlung unter Verhältnismässig-
keitsgesichtspunkten erforderlich, d.h. wenn die Aussonderung, Schwär-
zung oder anderweitige Unkenntlichmachung der Informationen den
Zweck des Amtshilfeersuchens vereiteln würde, so sind sie dem ersuchen-
den Staat zu übermitteln (vgl. ausführlich mit Beispielen: BGE 144 II 29
E. 4.2.2 ff.; 141 II 436 E. 4.4.3 f.; Urteile des BGer 2C_270/2022 vom
27. September 2023 E. 4.5.2; 2C_615/2018 vom 26. März 2019 E. 3.1; Ur-
teile des BVGer A-3358/2021 vom 16. März 2022 E. 2.4.5; A-2981/2019
vom 1. September 2020 E. 2.2.3; zum Ganzen: Urteile des BVGer
A-1528/2023 vom 2. April 2024 E. 2.3.1; A-1504/2023 vom 28. März 2024
E. 2.3.5).

2.4
2.4.1 Ein wichtiges Element der internationalen Behördenzusammenarbeit
bildet das völkerrechtliche Vertrauensprinzip. Diesem Grundsatz nach be-
steht – ausser bei offensichtlichem Rechtsmissbrauch oder bei berechtig-
ten Fragen im Zusammenhang mit dem Schutz des schweizerischen oder
internationalen Ordre public (vgl. Art. 7 StAhiG) – prinzipiell kein Anlass, an
Sachverhaltsdarstellungen und Erklärungen anderer Staaten zu zweifeln
(vgl. BGE 146 II 150 E. 7.1; 142 II 218 E. 3.3; Urteile des BVGer
A-765/2019 vom 20. September 2019 E. 2.2; A-381/2018 vom 21. Novem-
ber 2018 E. 4.2).

2.4.2 Aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprinzips ist die ersuchte
Behörde an die Darstellung des Sachverhalts im Amtshilfeersuchen gebun-
den, sofern diese nicht wegen offensichtlicher Fehler, Lücken oder Wider-
sprüche sofort entkräftet werden kann (BGE 142 II 218 E. 3.1; 139 II 451
E. 2.2.1; Urteile des BVGer A-2259/2021 vom 18. Februar 2022 E. 2.2;
A-3773/2018 vom 8. Februar 2019 E. 2.6). Gleiches gilt für die vom ersu-
chenden Staat abgegebenen Erklärungen. Werden diese sofort entkräftet,
kann der ersuchende Staat ihnen nicht mehr vertrauen (vgl. Urteile des

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BVGer A-2259/2021 vom 18. Februar 2022 E. 2.2; A-7622/2016 vom
23. Mai 2017 E. 2.3). Das Vertrauensprinzip schliesst indessen nicht aus,
dass der ersuchte Staat vom ersuchenden Staat zusätzliche Erklärungen
verlangt, wenn ernsthafte Zweifel an der Einhaltung der völkerrechtlichen
Grundsätze bestehen (BGE 146 II 150 E. 7.1; 144 II 206 E. 4.4).

2.4.3 Bestreitet die betroffene Person den von der ersuchenden Behörde
geschilderten Sachverhalt, so hat sie diesen mittels Urkunden klarerweise
und entscheidend zu widerlegen (vgl. BGE 139 II 451 E. 2.3.3; Urteile des
BVGer A-769/2017, A-776/2017, A-777/2017 vom 23. April 2019 E. 2.4.2;
A-381/2018 vom 21. November 2018 E. 4.2). Soweit die Behörden des er-
suchenden Staates verpflichtet sind, im Ersuchen den massgeblichen
Sachverhalt darzulegen, kann von ihnen nicht erwartet werden, dass sie
dies bereits lückenlos und völlig widerspruchsfrei tun. Dies wäre mit dem
Sinn und Zweck der Amtshilfe (wie mit jenem der Rechtshilfe) nicht verein-
bar, sollen doch aufgrund von Informationen und Unterlagen, die sich im
ersuchten Staat befinden, bisher im Dunkeln gebliebene Punkte erst noch
geklärt werden (vgl. BGE 142 II 161 E. 2.1.1; BVGE 2011/14 E. 2; Urteil
des BVGer A-765/2019 vom 20. September 2019 E. 2.1.6). Aus diesem
Grund verlangt die Rechtsprechung von der ersuchenden Behörde nicht
den strikten Beweis des Sachverhalts, sondern diese muss nur – aber im-
merhin – hinreichende Verdachtsmomente für dessen Vorliegen dartun
(BGE 139 II 451 E. 2.1 und E. 2.2.1; 139 II 404 E. 7.2.2; Urteil des BVGer
A-765/2019 vom 20. September 2019 E. 2.1.6).

2.5
2.5.1 Der ersuchende Staat hat bei der Verwendung der ersuchten Infor-
mationen das Spezialitätsprinzip einzuhalten. Gemäss Art. 26 Abs. 2 DBA
CH-US sind die Informationen, die ein Vertragsstaat im Rahmen der inter-
nationalen Steueramtshilfe erhalten hat, von diesem wie nach innerstaatli-
chem Recht geheim zu halten. Die Informationen dürfen nur Personen oder
Behörden (einschliesslich der Gerichte und Verwaltungsbehörden) zu-
gänglich gemacht werden, die mit der Veranlagung oder Erhebung, der
Vollstreckung oder der Strafverfolgung, mit der Entscheidung von Rechts-
mitteln hinsichtlich der in Art. 26 Abs. 1 DBA CH-US genannten Steuern
oder mit der Aufsicht über diese Funktionen befasst sind. Diese Personen
oder Behörden dürfen die Informationen nur für die hiervor genannten Zwe-
cke verwenden (sachliche Dimension des Spezialitätsprinzips). Zudem
dürfen die Informationen nur gegenüber derjenigen Person verwendet wer-
den, gegen welche sich das Amtshilfeersuchen ausdrücklich richtet

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(persönliche Dimension des Spezialitätsprinzips; vgl. BGE 147 II 13 E. 3.1
ff.; Urteil des BGer 2C_780/2018 vom 1. Februar 2021 E. 3.7.4).

2.5.2 Spezialitätsvorbehalte brauchen dem ersuchenden Staat grundsätz-
lich nur speziell angezeigt zu werden, wenn sie sich nicht direkt aus dem
völkerrechtlichen Rechts- oder Amtshilfevertrag ergeben. Ordnet der völ-
kerrechtliche Vertrag – wie vorliegend Art. 26 Abs. 2 DBA CH-US – die Ver-
wendungsbeschränkung an, ist grundsätzlich zu vermuten, dass sich der
ersuchende Staat nach Treu und Glauben an diese Verpflichtung halten
wird. Da jedoch unterschiedliche Auffassungen darüber bestehen, wie weit
der Spezialitätsvorbehalt gemäss den auf Art. 26 Abs. 1 und 2 des OECD-
Musterabkommens beruhenden Bestimmungen in den Doppelbesteue-
rungsabkommen (einschliesslich Art. 26 Abs. 1 und 2 DBA CH-US in der
Fassung des Änderungsprotokolls 2009) reicht und ob ihm namentlich eine
persönliche Dimension zukommt, ist es angezeigt, dass die ESTV die er-
suchende Behörde anlässlich der Übermittlung der ersuchten Informatio-
nen über den Umfang der Verwendungsbeschränkung informiert und ein
entsprechender Spezialitätsvorbehalt angebracht wird (vgl. BGE 147 II 13
E. 3; Urteil des BVGer A-3588/2023vom 27. Juni 2025 E. 3.7.2).

2.5.3 Mit Bezug auf die Grenzen der Amtshilfeverpflichtung hält Art. 26
Abs. 3 DBA CH-US fest, dass die Absätze 1 und 2 nicht so auszulegen
sind, als verpflichteten sie einen Vertragsstaat: a) Verwaltungsmassnah-
men durchzuführen, die von den Gesetzen und der Verwaltungspraxis die-
ses oder des anderen Vertragsstaates abweichen; b) Informationen zu er-
teilen, die nach den Gesetzen oder im üblichen Verwaltungsverfahren die-
ses oder des anderen Vertragsstaates nicht beschafften werden können;
c) Informationen zu erteilen, die ein Handels-, Geschäfts-, Industrie-, Ge-
werbe- oder Berufsgeheimnis oder ein Geschäftsverfahren preisgeben
würden oder deren Erteilung dem Ordre public widerspräche.

Art. 26 Abs. 5 DBA CH-US präzisiert, dass Absatz 3 ist in keinem Fall so
auszulegen ist, als erlaube er einem Vertragsstaat, die Erteilung von Infor-
mationen nur deshalb abzulehnen, weil sich die Informationen im Besitz
einer Bank, eines sonstigen Finanzinstituts, eines Bevollmächtigten, Be-
auftragten oder Treuhänders befinden oder weil sie sich auf Beteiligungen
an einer Person beziehen. Ungeachtet von Absatz 3 oder entgegenstehen-
der Bestimmungen des innerstaatlichen Rechts verfügen die Steuerbehör-
den des ersuchten Vertragsstaates, sofern dies für die Erfüllung der Ver-
pflichtungen unter diesem Absatz erforderlich ist, über die Befugnis, die

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Offenlegung der in diesem Absatz genannten Informationen durchzuset-
zen.

2.5.4 Art. 8 StAhiG regelt die Grundsätze der Informationsbeschaffung im
Rahmen des innerstaatlichen Vollzugs der Amtshilfe. Gemäss Art. 8 Abs. 1
StAhiG sind zur Beschaffung von Informationen nur Massnahmen zulässig,
welche nach schweizerischem Recht zur Veranlagung sowie Durchsetzung
der Steuern, welche Gegenstand des Ersuchens sind, durchgeführt wer-
den könnten. Informationen, die sich im Besitz einer Bank, eines anderen
Finanzinstituts, einer beauftragten oder bevollmächtigten Person, einer
Treuhänderin oder eines Treuhänders befinden oder die sich auf Beteili-
gungen an einer Person beziehen, können verlangt werden, wenn das an-
wendbare Abkommen ihre Übermittlung vorsieht (Art. 8 Abs. 2 StAhiG).
Art. 8 Abs. 6 StAhiG sieht zudem vor, dass Anwältinnen und Anwälte, die
nach dem Bundesgesetz vom 23. Juni 2000 über die Freizügigkeit der An-
wältinnen und Anwälte (BGFA, SR 935.61) zur Vertretung vor schweizeri-
schen Gerichten berechtigt sind, die Herausgabe von Unterlagen und In-
formationen, welche durch das Anwaltsgeheimnis geschützt sind, verwei-
gern können. Gemäss der Botschaft des Bundesrats vom 6. Juli 2011 zum
Erlass eines Steueramtshilfegesetzes bleibt dadurch das Anwalts-
geheimnis geschützt (BBl 2011 6193, 6201, 6209-6210; Urteil des BVGer
A-1528/2023 vom 2. April 2024 E. 2.6.2 [angefochten vor Bundesgericht]).

2.6
2.6.1 Gemäss Art. 13 BGFA unterstehen Anwältinnen und Anwälte zeitlich
unbegrenzt und gegenüber jedermann dem Berufsgeheimnis über alles,
was ihnen infolge ihres Berufes von ihrer Klientschaft anvertraut worden ist
(Abs. 1). Sie sorgen für die Wahrung des Berufsgeheimnisses durch ihre
Hilfspersonen (Abs. 2). Offenbaren Anwälte oder ihre Hilfspersonen ein
solches Geheimnis, so werden sie nach Art. 321 Ziff. 1 des Schweizeri-
schen Strafgesetzbuches vom 21. Dezember 1937 (StGB, SR 311.0) auf
Antrag mit Freiheitsstrafe bis zu drei Jahren oder Geldstrafe bestraft. Der
persönliche Geltungsbereich des BGFA erstreckt sich auf Personen, die
über ein Anwaltspatent verfügen und in der Schweiz im Rahmen des An-
waltsmonopols Parteien vor Gerichtsbehörden vertreten (Art. 2 Abs. 1
BGFA). Darunter fallen Anwältinnen und Anwälte, die in einem kantonalen
Anwaltsregister eingetragen sind (Art. 4 BGFA) sowie Angehörige von Mit-
gliedstaaten der EU oder der EFTA, die berechtigt sind, den Anwaltsberuf
in ihrem Herkunftsstaat unter einer im Anhang zum BGFA aufgeführten Be-
rufsbezeichnung auszuüben, wenn sie dies im freien Dienstleistungsver-
kehr tun (Art. 21 Abs. 1 BGFA) oder bei einer kantonalen Aufsichtsbehörde

Seite 19
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über die Anwältinnen und Anwälte eingetragen sind (Art. 27 Abs. 1 BGFA).
Diese Personen können sich auf das Anwaltsgeheimnis gemäss Art. 13
BGFA berufen. Anwältinnen und Anwälte aus Staaten ausserhalb des
EU/EFTA-Raumes unterstehen dem BGFA und damit auch Art. 13 BGFA
nicht und können sich damit auch nicht auf die damit verbundenen Vor-
rechte berufen (TOBIAS BAUMGARTNER, Kommentar zum Anwaltsgesetz:
Bundesgesetz über die Freizügigkeit der Anwältinnen und Anwälte, 2. Aufl.
2011, Art. 13 BGFA N. 28; BENOÎT CHAPPUIS/PASCAL MAURER, in: Commen-
taire Romand Loi sur les avocats, 2. Aufl. 2022, Art. 13 BGFA N. 77-78;
zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1528/2023 vom 2. April 2024 E. 4.1 [an-
gefochten vor Bundesgericht] mit Ausführungen zum Umfang und zur
rechtlichen Umsetzung des anwaltlichen Berufsgeheimnisses).

2.6.2 In Zivil-, Straf- und Verwaltungsverfahren sind die Parteien nicht ver-
pflichtet, Unterlagen aus dem Verkehr einer Partei mit ihrem Anwalt her-
auszugeben, sofern dieser nach dem BGFA zur Vertretung vor schweizeri-
schen Gerichten berechtigt ist (Art. 160 Abs. 1 Bst. b der Schweizerischen
Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO, SR 272], Art. 264
Abs. 1 Bst. a und d der Schweizerischen Strafprozessordnung vom 5. Ok-
tober 2007 [StPO, SR 312.0] sowie Art. 13 Abs. 1bis VwVG und Art. 51a des
Bundesgesetzes vom 4. Dezember 1947 über den Bundeszivilprozess
[BZP, SR 273]). Ebenso wenig sind Zeugen und andere editionspflichtige
Dritte verpflichtet, Unterlagen aus dem Verkehr einer Partei oder einer Dritt-
person mit ihrem Anwalt herauszugeben (vgl. Art. 160 Abs. 1 Bst. b ZPO,
Art. 264 Abs. 1 Bst. d StPO [mit der darin genannten Ausnahme], Art. 17
VwVG und Art. 51a BZP). Entsprechend dürfen Unterlagen aus dem Ver-
kehr einer Person mit ihrem Anwalt auch nicht beschlagnahmt werden, so-
fern die Anwältin oder der Anwalt im gleichen Zusammenhang nicht selber
beschuldigt ist (vgl. Art. 264 Abs. 1 Bst. a und d StPO, Art. 46 Abs. 3 des
Bundesgesetzes vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht
[VStrR, SR 313.0], Art. 63 Abs. 2 des Militärstrafprozesses vom 23. März
1979 [MStP, SR 322.1]). Dabei spielt es keine Rolle, ob sich die Unterlagen
in den Händen der Klientschaft oder Dritter befinden (vgl. Botschaft vom
26. Oktober 2011 zum Bundesgesetz über die Anpassung von verfahrens-
rechtlichen Bestimmungen zum anwaltlichen Berufsgeheimnis, BBl 2011
8181; vgl. zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1528/2023 vom 2. April 2024
E. 4.3 [angefochten vor Bundesgericht]).

2.6.3 In inhaltlicher Hinsicht sind im Rahmen der typischen Anwaltstätigkeit
Tatsachen und Dokumente geschützt, die dem Anwalt anvertraut werden
und die einen gewissen Zusammenhang mit der Ausübung seines Berufs

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aufweisen, wobei dieser Zusammenhang sehr schwach sein kann. Unter
den Schutz des Anwaltsgeheimnisses fallen namentlich Tatsachen, die die
Beziehung zwischen dem Anwalt und seinem Klienten betreffen, sei es die
Existenz des Mandats und/oder die Honorare (BGE 143 IV 462 E. 2.2.; Ur-
teil des BGer 2C_704/2016 vom 6. Januar 2017 E. 3.1). Vom Berufsge-
heimnis nicht erfasst ist nach der Praxis des Bundesgerichts hingegen die
sogenannte (akzessorische) anwaltliche «Geschäftstätigkeit», welche ins-
besondere die Geschäftsführung bzw. Verwaltung einer Gesellschaft oder
die Vermögensverwaltung umfasst. Entscheidendes Kriterium für die Ab-
grenzung ist, ob bei den fraglichen Dienstleistungen die kaufmännisch-
operativen oder die anwaltsspezifischen Elemente objektiv überwiegen
(BGE 150 IV 470 E. 3.1; 135 III 597 E. 3.3.; Urteil des BGer 1B_85/2016
vom 20. September 2016 E. 4.2; Urteile des BVGer A-5955/2023 vom
26. September 2024 E. 7.3.4 [bestätigt durch Urteil des BGer
2C_506/2024 vom 04. Mai 2026]; A-1528/2023 vom 2. April 2024 E. 4.2-
4.4 [angefochten vor Bundesgericht]).

3.
Vorliegend ist zu Recht unbestritten, dass Art. 26 DBA CH-US in der Fas-
sung gemäss dem Änderungsprotokoll vom 23. September 2009 auf das
Amtshilfeersuchen vom 8. Mai 2024 anwendbar ist. In zeitlicher Hinsicht
sind die entsprechenden Voraussetzungen der Übergangsbestimmung er-
füllt (vgl. E. 2.1.2). Ebenfalls unbestritten ist, dass das Amtshilfeersuchen
vom 8. Mai 2024 die formellen Voraussetzungen gemäss Ziff. 10 Bst. a des
Protokolls zum DBA CH-US erfüllt (vgl. E. 2.2.1). Die Beschwerdeführerin-
nen machen demgegenüber primär die Nichtigkeit der Schlussverfügungen
der ESTV vom 28. Februar 2025 geltend, worauf zunächst einzugehen ist
(E. 3.1). Danach ist darauf einzugehen, ob die Übermittlung der in Ziff. 2
der angefochtenen Schlussverfügungen genannten Informationen zulässig
ist respektive ob die Vorinstanz durch die vorgesehene Übermittlung gegen
datenschutzrechtliche Bestimmungen verstösst und ob das Anwaltsge-
heimnis der Übermittlung eines Teils der Informationen entgegensteht
(E. 3.2-E. 3.2.4).

3.1
3.1.1 Die Beschwerdeführerinnen machen zusammengefasst geltend,
dass der Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens (aufgrund des
Amtshilfeersuchens vom 8. Mai 2024) mit dem Streitgegenstand im Ver-
fahren, welches mit der Verfahrensnummer (…) behandelt wurde und wel-
chem ein Amtshilfeersuchen vom 10. März 2023 zugrunde lag, identisch
sei. Beide Amtshilfeersuchen würden dieselben Kontobeziehungen bei der

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A-2350/2025

(ehemaligen) Informationsinhaberin betreffen, wobei die zu übermittelnden
Angaben – laut Informationsinhaberin – identisch seien. Gegen die jeweili-
gen Schlussverfügungen im Verfahren (…) sei Beschwerde ans Bundes-
verwaltungsgericht erhoben worden (Verfahrensnummern A-5059/2023,
A-5060/2023 und A-5149/2023), wobei das Verfahren A-5149/2023 sowohl
im Zeitpunkt des Erlasses der vorliegenden Schlussverfügungen vom
28. Februar 2025 als auch bei Einreichung der vorliegenden Beschwerde
noch beim Bundesverwaltungsgericht hängig gewesen sei. Die Schluss-
verfügungen vom 28. Februar 2025, welche nach eingetretenem Devoluti-
veffekt erlassen worden seien, seien demnach nichtig. Hieran ändere auch
der Hinweis der Vorinstanz auf das Urteil des BVGer A-6385/2012 vom
6. Juni 2013 nichts, da es nicht einschlägig sei. Nach ihrer (der Beschwer-
deführerinnen) Ansicht gehe es im besagten Urteil einzig um die Frage, ob
nach Abweisung eines bereits rechtskräftig abgewiesenen Amtshilfeersu-
chens eine «res iudicata» vorliege, welche einem neuen Amtshilfegesuch
entgegenstehen würde. Da das Verfahren A-5149/2023 bei Erhebung der
vorliegenden Beschwerde jedoch noch nicht abgeschlossen war, könne
diese Rechtsprechung keine Anwendung finden.

Im Folgenden ist deshalb zu prüfen, ob die Vorinstanz zu Recht ein neues
Amtshilfeverfahren eröffnet hat bzw. auf das Amtshilfeersuchen vom 8. Mai
2024 eingetreten ist.

3.1.2
3.1.2.1 Über die Beschwerde im Verfahren A-5149/2023 wurde mit Urteil
des Bundesverwaltungsgerichts vom 20. April 2026 befunden. Damit war
das Rechtsmittelverfahren betreffend des vorangehenden Amtshilfeersu-
chens im Zeitpunkt des Erlasses der vorliegenden Schlussverfügungen der
ESTV am 28. Februar 2025 sowie bei der anschliessenden Beschwerde-
erhebung am 2. April 2025 – wie die Beschwerdeführerinnen zu Recht aus-
führen – noch nicht vollständig abgeschlossen und in Rechtskraft erwach-
sen. Hinsichtlich der Frage, ob im Zeitpunkt der Beschwerdeerhebung der
Devolutiveffekt gemäss Art. 54 VwVG vorliegend überhaupt «gegriffen»
hat, ist Folgendes zu bemerken: Da sich die Devolutivwirkung nur auf den
Streitgegenstand des angefochtenen Entscheids bezieht (vgl. E. 1.6), ist
mithin zu klären, ob ein identisches Anfechtungsobjekt vorliegt und der De-
volutiveffekt in Bezug auf den vorliegenden Fall mit Rechtshängigkeit des
Beschwerdeverfahrens A-5149/2023 beim Bundesverwaltungsgericht ein-
getreten ist oder ob es sich bei den Schlussverfügungen vom 28. Februar
2025 um neue Anfechtungsobjekte handelt (vgl. ausführlich: E. 1.8). Zu

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prüfen ist demnach, ob die Schlussverfügung im Verfahren A-5149/2023
mit den Schlussverfügungen des vorliegenden Verfahrens identisch ist.

3.1.2.2 Im Ersuchen des IRS, das dem Verfahren A-5149/2023 zu Grunde
lag, ersuchte dieser um Informationen betreffend die Konten (…) sowie
(…), wobei die betroffene Person 1 als wirtschaftlich berechtige Person
dieser Konten identifiziert werden konnte. Ausserdem ersuchte der IRS um
Informationen zu Konten, an denen die betroffene Person 1 eine Zeich-
nungsberechtigung hatte oder die zu seinen Gunsten gehalten wurden.
Das Gesuch, welches Gegenstand des Verfahrens A-5149/2023 war, be-
traf die Periode vom 23. September 2009 bis 31. Dezember 2021 (vgl.
insb. Urteil des BVGer A-5149/2023 vom 20. April 2026 Sachverhalt
Bst. A.d).

Wie bereits ausgeführt, kann die ersuchende Behörde bereits bei gering-
fügigen, aber relevanten neuen Erkenntnissen ein neues oder ergänzen-
des Amtshilfegesuch stellen (vgl. E. 1.8.1). Diesbezüglich ist festzuhalten,
dass der IRS im vorliegenden Verfahren zwar erneut um Informationen
über dieselben Konten ersuchte, sich das Ersuchen aber einerseits über
den (erweiterten) Zeitraum vom 23. September 2009 bis 31. Dezember
2023 erstreckte (vgl. Sachverhalt Bst. A.d). Andererseits soll das vorlie-
gende Amtshilfeersuchen – im Unterschied zu jenem im Verfahren
A-5149/2023, bei dem formell lediglich die betroffene Person 1 betroffen
war – erstmals auch zur Klärung der Steuersituation und Identifizierung der
gehaltenen Vermögenswerte der betroffenen Person 2 beitragen (vgl.
Sachverhalt Bst. A.d). Überdies zielt das Ersuchen vom 8. Mai 2024 darauf
ab, zusätzliche Fragen zu den betroffenen Personen im Zusammenhang
mit den Beschwerdeführerinnen zu beantworten.

3.1.3 Demnach sind die Beschwerdeführerinnen nicht zu hören, wenn sie
geltend machen, es handle sich um denselben Streitgegenstand und der
Devolutiveffekt sei bereits eingetreten, weshalb die Schlussverfügungen
nichtig seien. Das neue Amtshilfeersuchen vom 8. Mai 2024 erfasst den
damaligen Sachverhalt nicht in vollständig identischer Weise und beruht
– wie gezeigt – auf neuen Erkenntnissen. Der Devolutiveffekt greift folglich
nicht und die Vorinstanz ist somit zu Recht auf das Amtshilfeersuchen vom
8. Mai 2024 eingetreten. Aus den nämlichen Gründen gilt der vorliegende,
neue Streitgegenstand auch nicht durch das zwischenzeitlich in Rechts-
kraft erwachsene Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5149/2023 vom
20. April 2026 (und auch beide im Verfahren […] ergangenen Urteile des

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Bundesverwaltungsgerichts A-5059/2023 und A-5056/2023, beide datie-
rend vom 9. Januar 2025) als abgeurteilt (keine «res iudicata»).

3.2 Weiter umstritten ist die Frage, ob die ESTV vorliegend zu Recht davon
ausging, dass die in Ziff. 2 der angefochtenen Schlussverfügungen enthal-
tenen Informationen übermittelt werden dürfen bzw. ob diese Informationen
zur Klärung der im Amtshilfeersuchen aufgeworfenen Frage voraussicht-
lich erheblich sind.

3.2.1 Die Beschwerdeführerinnen machen im Zusammenhang mit den sie
betreffenden Informationen zusammengefasst geltend, dass die betroffe-
nen Personen im ersuchten Zeitraum nicht an ihnen (den Beschwerdefüh-
rerinnen) wirtschaftlich berechtigt gewesen seien. Der Aktienkaufvertrag
vom (Datum) (und das Aktionärsregister) zeigten nämlich auf, dass die be-
troffene Person 1 sämtliche von ihr gehaltenen Aktien der Beschwerdefüh-
rerin 4 an Dritte verkauft habe. Dasselbe gelte für die Beschwerdeführe-
rin 1, da diese eine Tochtergesellschaft der Beschwerdeführerin 4 sei.
Überdies seien auch an den Beschwerdeführerinnen 2 und 3 Drittpersonen
wirtschaftlich berechtigt. Die diesbezüglichen, von der Informationsinhabe-
rin edierten Unterlagen seien deshalb unvollständig und falsch bzw. wider-
sprüchlich.

Die ESTV unterliege gemäss dem Datenschutzgesetz einer Prüf- und Ver-
gewisserungspflicht sowie einer Berichtigungspflicht. Die ESTV wäre
– nachdem sie durch sie (die Beschwerdeführerinnen) mit Stellungnahme
vom 2. Oktober 2024 auf die Ungereimtheiten hingewiesen wurde – ver-
pflichtet gewesen, zusätzliche Abklärungen zu tätigen. Die ESTV hätte
konkret beim Bankinstitut bzw. der Informationsinhaberin nachfragen müs-
sen, weshalb widersprüchliche Informationen bezüglich der wirtschaftli-
chen Berechtigung vorliegen und ob die vom Bankinstitut edierten Unterla-
gen tatsächlich vollständig sind. Stattdessen habe die ESTV jedoch ledig-
lich eine untaugliche Rückfrage an das Bankinstitut gestellt, in der sie die-
selben Fragen der ursprünglichen Editionsverfügung wiederholt habe. Da-
mit sei die Vorinstanz ihrer Vergewisserungspflicht nicht nachgekommen,
womit die angefochtenen Schlussverfügungen aufzuheben und auf die
Übermittlung der Information, dass [Informationen zur wirtschaftlichen Be-
rechtigung].

Schliesslich verlangen die Beschwerdeführerinnen sub-subeventualiter
das Anbringen eines Bestreitungsvermerk für den Fall, dass die Frage, ob
die betroffenen Personen in der relevanten Zeitperiode wirtschaftlich

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berechtigte Personen an den Beschwerdeführerinnen waren, als schwierig
qualifiziert würde.

3.2.2 Die Übermittlung von Informationen zu Personen, die nicht betroffene
Personen eines Amtshilfeersuchens sind, ist zulässig, wenn diese Informa-
tionen für die Beurteilung der Steuersituation der betroffenen Person vo-
raussichtlich erheblich sind und die Übermittlung verhältnismässig ist
(Art. 4 Abs. 3 StAhiG e contrario; vgl. E. 2.3.5). Der in Art. 26 Abs. 1 DBA
CH-US verwendete Wortlaut («Informationen, die erheblich sein können»)
ist übereinstimmend mit dem Begriff der «voraussichtlichen Erheblichkeit»
auszulegen (vgl. E. 2.3.2). Das Gericht prüft demnach in Folge die voraus-
sichtliche Erheblichkeit der zur Übermittlung vorgesehenen Unterlagen
(E. 3.2.3) sowie die Verhältnismässigkeit der Übermittlung (E. 3.2.4).

3.2.3 Zur voraussichtlichen Erheblichkeit der zur Übermittlung vorgesehe-
nen Informationen ist Folgendes festzuhalten:

3.2.3.1 Der IRS ersucht einerseits um sämtliche im Besitz, unter der Kon-
trolle, zugunsten oder unter der Zeichnungsberechtigung der betroffenen
Personen betreffende Unterlagen bei der Informationsinhaberin (der
G._______ AG) oder deren Tochtergesellschaften und verbundenen Unter-
nehmen. Andererseits ersucht der IRS um Unterlagen, die sich im Besitz
oder unter der Kontrolle der beschwerdeberechtigten Personen 4 und 5
befinden und sich auf die betroffenen Personen sowie auf jede andere ju-
ristische Person beziehen, die im Eigentum der betroffenen Personen
steht, von diesen kontrolliert wird oder zu deren Gunsten besteht, insbe-
sondere Unterlagen, aus denen die direkten oder indirekten Beteiligungen
der betroffenen Person hervorgehen, vollständige Kopien aller Arbeitsver-
träge der betroffenen Personen sowie Unterlagen zu ausbezahlten Löhnen
oder sonstigen Vergütungen an die betroffenen Personen (vgl. Sachverhalt
Bst. A.d). Zur Übermittlung vorgesehen sind insgesamt neun Beilagen (En-
closures). Diese enthalten zusammengefasst Bankauszüge betreffend
[wirtschaftliche Berechtigung und Zeichnungsberechtigung]. Zudem sind in
Enclosure 8 Arbeitsverträge der betroffenen Person 1 sowie in Enclosure
9 diverse Lohnabrechnungen der betroffenen Person 1 enthalten.

Wie bereits erwähnt, gelten Informationen als zur Anwendung oder Durch-
setzung des innerstaatlichen Rechts voraussichtlich erheblich, die für den
ersuchenden Staat notwendig sind, um eine in diesem Staat steuerpflich-
tige Person dort korrekt zu besteuern (vgl. zum Ganzen: E. 2.3.4). Voraus-
sichtlich erheblich sind Informationen zu Bankkonten, die direkt oder

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indirekt durch die betroffene Person gehalten werden. Eine direkte Führung
eines Bankkontos liegt gemäss Rechtsprechung des Bundesgerichts dann
vor, wenn die betroffene Person die rechtmässige Inhaberin des entspre-
chenden Bankkontos ist. Von einer indirekten Führung ist hingegen dann
die Rede, wenn eine Person die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die
Guthaben dieses Kontos hat. Dabei ergibt sich die wirtschaftliche Verfü-
gungsmacht entweder aus der wirtschaftlichen Berechtigung am Konto
oder aus einer Vollmacht, welche eine Verfügungsmacht über das Konto
verleiht (BGE 147 II 116 E. 4.3). Eine Zeichnungsberechtigung für ein
Konto entspricht einer solchen Vollmacht, welche zur Verfügung über das
Kontoguthaben berechtigt (vgl. Urteile des BVGer A-232/2022 vom
16. Februar 2023 E. 3.2.2.2 ff.; A-3365/2022 vom 5. Januar 2024 E. 2.3.4
mit weiteren Hinweisen; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-5938/2022 vom
18. November 2024 E. 3.2.8). Überdies enthalten etwa auch Lohnausweise
Informationen, die für die Besteuerung der betroffenen Person erheblich
sein können (vgl. etwa Urteil des BVGer A-4144/2018 vom 28. Mai 2019
E. 3.4). Ein entsprechendes Amtshilfeersuchen kann namentlich darauf ab-
zielen, die Steuerbemessungsgrundlage im ersuchenden Staat zu vervoll-
ständigen, wenn der ersuchende Staat diese Person verdächtigt, nicht ihr
gesamtes steuerpflichtiges Einkommen oder Vermögen deklariert zu ha-
ben (Urteil des BGer 2C_232/2020 vom 19. Januar 2021 E. 3.3; Urteil des
BVGer A-4440/2021 vom 7. März 2022 E. 4.2). Die vorliegend zur Über-
mittlung vorgesehenen Unterlagen sind somit geeignet, zu überprüfen, ob
die betroffenen Personen ihren Steuerdeklarierungspflichten bei der US-
amerikanischen Steuerbehörde tatsächlich nicht nachgekommen sind und
ob die Beschwerdeführerinnen möglicherweise verwendet wurden, um un-
versteuerte Vermögenswerte vor der US-amerikanischen Steuerbehörde
zu verbergen. Mittels solcher Kontoinformationen lassen sich Geldflüsse
zwischen den betroffenen Personen und den Beschwerdeführerinnen oder
mit ihnen verbundenen Personen überprüfen (vgl. Urteil des BVGer
A-1504/2023 vom 28. März 2024 E. 5.2.1). Die ersuchten und zur Über-
mittlung vorgesehenen Unterlagen erweisen sich somit als voraussichtlich
erheblich im Sinne der Rechtsprechung (vgl. E. 2.3.4).

3.2.3.2 Die Beschwerdeführerinnen bringen dagegen vor, dass die be-
troffenen Personen im ersuchten Zeitraum nicht an ihnen wirtschaftlich be-
rechtigt gewesen seien (ausführlich: E. 3.2.1).

Diese Ausführungen vermögen an der voraussichtlichen Erheblichkeit der
ersuchten Informationen jedoch nichts zu ändern. Die ersuchende Behörde
legt im Ersuchen dar, dass die betroffenen Personen verpflichtet gewesen

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wären, ihre Vermögenswerte in den USA zu deklarieren, weshalb bei der
Informationsinhaberin um sämtliche Kontoinformationen in Bezug auf die
betroffenen Personen ersucht wurde. [Ausführungen zu der Zeichnungs-
berechtigung]. Die Beschwerdeführerinnen tauchen also nicht «rein zufäl-
lig» in den zu übermittelnden Unterlagen auf (vgl. E. 2.3.5). Wie soeben
aufgezeigt (E. 3.2.3.1), erlauben die zur Übermittlung vorgesehenen Infor-
mationen es der ersuchenden Behörde festzustellen, ob sich daraus mög-
licherweise Hinweise auf eine Steuerpflicht der betroffenen Personen in
den USA ableiten lassen. Gemäss den Ausführungen des IRS steht so-
dann auch nicht die wirtschaftliche Berechtigung der betroffenen Personen
an den Beschwerdeführerinnen im Vordergrund. Vielmehr zielt das Ersu-
chen des IRS darauf ab, Informationen zur Verfügungsbefugnis der be-
troffenen Personen über die in den USA nicht deklarierten Konten sowie
deren weiteren Einkommens- und Vermögensverhältnisse erhältlich zu
machen. Somit ist grundsätzlich nicht relevant, ob die betroffenen Perso-
nen tatsächlich über eine wirtschaftliche Berechtigung an den Beschwer-
deführerinnen verfügen.

Hinzu kommt, dass die Vorinstanz nicht verpflichtet ist, im Rahmen der in-
ternationalen Amtshilfe materiellrechtliche Fragen wie die Frage, ob die be-
troffenen Personen an den Beschwerdeführerinnen wirtschaftlich berech-
tigt waren oder nicht, zu klären. Dies würde die Amtshilfe ungebührlich ver-
zögern, was mit den internationalen Verpflichtungen der Schweiz bezüglich
Informationsaustausch nicht vereinbar ist. Die betroffene Person kann ihre
materiellrechtliche Position sodann im ausländischen Veranlagungs- und
Erkenntnisverfahren vorbringen (vgl. Urteile des BGer 2C_703/2020 vom
15. März 2021 E. 8.4; 2C_726/2018 vom 14. Oktober 2019 E. 3.5; vgl.
auch: Urteil des BVGer A-948/2022 vom 7. November 2024 E. 4.4.2; vgl.
sodann nachfolgend: E. 3.2.3.3).

3.2.3.3 Die Beschwerdeführerinnen machen weiter geltend, das Daten-
schutzgesetz werde verletzt. Im Rahmen des Amtshilfeverfahrens sei es
gemäss Rechtsprechung von zentraler Bedeutung, dass keine falschen In-
formationen übermittelt würden. Die ESTV unterliege deshalb einer Prüf-
und Vergewisserungspflicht sowie einer Berichtigungspflicht, sofern die
Daten unrichtig oder unvollständig seien (ausführlich: E. 3.2.1).

Gemäss revidiertem Bundesgesetz vom 25. September 2020 über den Da-
tenschutz (DSG, SR 235.1) muss sich, wer Personendaten bearbeitet, über
deren Richtigkeit vergewissern. Dabei sind alle angemessenen Massnah-
men zu treffen, damit die Daten berichtigt, gelöscht oder vernichtet werden,

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die im Hinblick auf den Zweck ihrer Beschaffung oder Bearbeitung unrichtig
oder unvollständig sind (Art. 6 Abs. 5 DSG). Das Bundesgericht hat – wie
bereits erwähnt (E. 3.2.3.2) – erwogen, dass sich die Amtshilfe ungebühr-
lich verzögern würde, wenn die ESTV zu klären hat, ob eine bestimmte
Person Aktionär war oder nicht (bzw. wie vorliegend daraus abgeleitet wirt-
schaftlich berechtigt an einem Konto). Die Klärung materiellrechtlicher Fra-
gen sei nicht Zweck der Amtshilfe (Urteile des BGer 2C_703/2020 vom
15. März 2021 E. 8.4; 2C_726/2018 vom 14. Oktober 2019 E. 3.5). Diese
Überlegungen erfolgten vor dem Hintergrund, dass der betroffene Aktionär
als ebensolcher in Erscheinung getreten war. Zudem habe die ESTV Infor-
mationen übermittelt, welche die beiden gegenteiligen Position (zum Akti-
onärsstatus) reflektiert hätten. Das Bundesgericht kam zum Schluss, dass
Informationen auch dann weitergeleitet werden könnten, wenn ein Teil der-
selben materiellrechtlich unzutreffend sei und damit potenziell falsche In-
formationen weitergegeben würden (vgl. auch Urteil des BVGer
A-6201/2020 vom 11. Januar 2022 E. 6.2.3). […]. Wie eben gezeigt, ist die
Aktionärseigenschaft eine materiellrechtliche Frage, die nicht von der er-
suchten Behörde zu prüfen ist (vgl. für eine andere Konstellation: Urteil des
BVGer A-6201/2020 vom 11. Januar 2022 E. 6.2.4). Die Vorinstanz ist des-
halb auch im vorliegenden Verfahren nicht gehalten, die edierten Informa-
tionen gestützt auf das DSG weiter auf ihre Unrichtigkeit oder Unvollstän-
digkeit zu prüfen oder zu berichtigten.

Nichtsdestotrotz hat die Vorinstanz auf Antrag der Beschwerdeführerinnen
bei der Informationsinhaberin eine Nachfrage gestellt, welche ihrerseits die
Richtigkeit der edierten Informationen bestätigte (vgl. Sachverhalt
Bst. C.c). Folglich hat sie die von den Beschwerdeführerinnen vorgebrach-
ten Zweifel zum Anlass genommen, ergänzende Abklärungen zu machen.
Dies, obwohl eine weitergehende Prüfung hinsichtlich der materiellrechtli-
chen Frage der Aktionärseigenschaft gemäss bundesgerichtlicher Recht-
sprechung nicht erforderlich war. Demnach kann nicht beanstandet wer-
den, dass die Vorinstanz ihrer Prüf- und Vergewisserungspflicht nicht nach-
gekommen ist. Vielmehr hat sie ihrer Vergewisserungspflicht gemäss Art. 6
Abs. 5 DSG genüge getan und demnach die datenschutzrechtlichen Vor-
gaben eingehalten.

Insofern die Beschwerdeführerinnen mit ihrem Verweis auf das DSG gel-
tend machen, dass die Daten nicht ins Ausland übermittelt werden dürfen,
ist ihnen Folgendes zu entgegnen: Sowohl Art. 22 Abs. 5 StAhiG als auch
das DSG verpflichten die ESTV, zuhanden der ersuchenden Behörde auf
eine Verwendungsbeschränkung zu verweisen. Ist eine solche in der

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angefochtenen Schlussverfügung enthalten, verletzt die Übermittlung der
Informationen das DSG im Grunde nicht (Urteil des BGer 2C_619/2018
vom 21. Dezember 2018 E. 4.2; Urteile des BVGer A-5938/2022 vom
18. November 2024 E. 3.6.2; A-1504/2023 vom 28. März 2024 E. 2.6.3, je
mit weiteren Hinweisen). Vorliegend ist der Ziff. 2 des Dispositivs der an-
gefochtenen Schlussverfügungen zu entnehmen, dass die ESTV den IRS
darauf hinweisen wird, dass die enthaltenen Informationen im ersuchenden
Staat der Einschränkung der Verwendbarkeit und den Geheimhaltungs-
pflichten nach dem anwendbaren Abkommen unterliegen (vgl. Sachverhalt
Bst. D). Demgegenüber enthalten die Schlussverfügungen der Vorinstanz
keine Verwendungsbeschränkung in Bezug auf die persönliche Dimension
des Spezialitätsprinzips. Aus diesem Grund ist die Vorinstanz anzuweisen,
einen Spezialitätsvorbehalt aufzunehmen. Dies steht im Einklang mit der
geltenden Rechtsprechung und den darin erwähnten Unsicherheiten in Be-
zug auf die Tragweite des Spezialitätsvorbehalts (vgl. E. 2.5.2). Somit ist
die Vorinstanz anzuweisen, den IRS zusätzlich darauf hinzuweisen, dass
die im Rahmen des vorliegenden Amtshilfeverfahrens zu übermittelnden
Informationen nur in den Verfahren betreffend die Beschwerdeführerinnen
verwendet werden dürfen. Das DSG steht der Übermittlung von Informati-
onen jedoch nicht entgegen (vgl. zum Ganzen: Urteil des BVGer
A-3588/2023 vom 27. Juni 2025 E. 10.3).

3.2.3.4 Sub-subeventualiter verlangen die Beschwerdeführerinnen, dass
bei der Informationsübermittlung ein Bestreitungsvermerk angebracht wird.

Gemäss Art. 41 Abs. 1 DSG kann, wer ein schutzwürdiges Interesse hat,
vom verantwortlichen Bundesorgan verlangen, dass es das widerrechtliche
Bearbeiten von Personendaten unterlässt (Bst. a); die Folgen eines wider-
rechtlichen Bearbeitens beseitigt (Bst. b); die Widerrechtlichkeit des Bear-
beitens feststellt (Bst. c). Kann weder die Richtigkeit noch die Unrichtigkeit
der betreffenden Personendaten festgestellt werden, kann die betroffene
Person verlangen, dass ein Bestreitungsvermerk angebracht wird (Art. 41
Abs. 4 DSG). Das Verfahren richtet sich dabei nach dem VwVG (Art. 41
Abs. 6 DSG). Vorliegend mangelt es den Beschwerdeführerinnen am eige-
nen schutzwürdigen Interesse, um bei der Informationsübermittlung durch
die Vorinstanz einen Bestreitungsvermerk anbringen zu können. Wie ge-
zeigt (E. 3.2.3.3), wird die Vorinstanz die ersuchende Behörde gemäss
Ziff. 2 der angefochtenen Schlussverfügungen darauf hinweisen müssen,
dass die erhaltenen Informationen im ersuchenden Staat geheim zu halten
sind und nur in Verfahren gegen die betroffenen Personen – und somit nicht
gegen die Beschwerdeführerinnen – verwendet werden dürfen. Den

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Beschwerdeführerinnen drohen aufgrund des Spezialitätsprinzips somit
keine steuerrechtlichen Konsequenzen, unabhängig davon, ob die be-
troffenen Personen im ersuchten Zeitraum wirtschaftlich an ihnen berech-
tigt gewesen sind oder nicht (vgl. hierzu: Urteil des BGer 2C_726/2018 vom
14. Oktober 2019 E. 3.5, im Rahmen dessen B. und die A. AG als Be-
schwerdeführende aufgetreten sind und die [sie betreffende] materiell-
rechtliche Frage aufwarfen, ob B. Aktionär der A. AG gewesen sei). Die
betroffenen Personen können, wie ebenfalls aufgezeigt (E. 3.2.3.2), ihre
materiellrechtliche Position im ausländischen Veranlagungs- und Erkennt-
nisverfahren vorbringen. Auf diesen subeventualiter gestellten Antrag der
Beschwerdeführerinnen ist folglich nicht einzutreten.

3.2.3.5 Nach dem Ausgeführten könnten die zur Übermittlung vorgesehe-
nen Unterlagen für die Besteuerung der betroffenen Personen erheblich
sein.

3.2.4 In einem letzten Schritt ist die Verhältnismässigkeit der Übermittlung
der Unterlagen zu prüfen:

Der Grundsatz der voraussichtlichen Erheblichkeit sowie das Verbot von
«fishing expeditions» sind Ausdruck des verfassungsmässigen Verhältnis-
mässigkeitsprinzips, wobei Letzteres in der internationalen Amtshilfe in
Steuersachen vollständig in den erstgenannten Prinzipien aufgeht (vgl.
E. 2.3.3). Vorliegend erweisen sich die ersuchten und zur Übermittlung vor-
gesehenen Unterlagen als voraussichtlich erheblich (E. 3.2.3.5). Ohne die
zur Übermittlung vorgesehenen Unterlagen […], wäre es der ersuchenden
Behörde nicht möglich, den von ihr gehegten Verdacht zu überprüfen, wo-
nach die betroffenen Personen möglicherweise ihren Steuerdeklarierungs-
pflichten in den USA nicht nachgekommen sind. Abgesehen der vom An-
waltsgeheimnis tangierten Unterlagen (vgl. dazu nachfolgend: E. 3.3) über-
wiegt das Interesse der ersuchenden Behörde das Geheimhaltungsinte-
resse der Beschwerdeführerinnen. Die Übermittlung der Unterlagen ver-
letzt das Verhältnismässigkeitsprinzip daher grundsätzlich nicht.

3.3 Die Beschwerdeführerinnen machen überdies geltend, in den zur Über-
mittlung vorgesehenen Enclosures 4, 5 und 6 befänden sich Unterlagen,
die vom Anwaltsgeheimnis geschützt und bereits darum auszusondern
seien. Es handle sich dabei insbesondere um Rechnungen von Anwalts-
kanzleien inkl. Leistungsbeschrieb gegenüber der Beschwerdeführerin 4.
Diese seien nicht zu übermitteln bzw. auszusondern (vgl. Rechtsbegehren
Ziff. 2.b und 4.b sowie Beschwerde Rz. 91 f.).

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Die Vorinstanz ist demgegenüber der Auffassung, dass das Anwaltsge-
heimnis im Rahmen eines Amtshilfeverfahrens nur dann erfolgreich ange-
rufen werden könne, wenn der Informationsinhaber als ein zur Vertretung
vor schweizerischen Gerichten berechtigter Anwalt im Sinne des BGFA
qualifiziert werde. Zudem sehe der klare Wortlaut von Art. 8 Abs. 6 StAhiG
vor, dass sich nur Anwälte gegen die Herausgabe von Unterlagen und In-
formationen wehren könnten. Diese müssten folglich Informationsinhaber
im Sinne von Art. 10 StAhiG sowie gleichzeitig Geheimnisträger sein, was
bei den Beschwerdeführerinnen gerade nicht der Fall sei (vgl. Schlussver-
fügungen vom 28. Februar, Ziff. 3.3; Vernehmlassung vom 25. Juli 2025,
Rz. 15 f.).

3.3.1 Die Beantwortung der Frage, inwieweit das Anwaltsgeheimnis der
Gewährung der internationalen Amtshilfe in Steuersachen entgegensteht,
ist im Lichte der Bestimmungen des anwendbaren internationalen Abkom-
mens, im vorliegenden Fall in Bezug auf Art. 26 Abs. 3 Bst. c DBA CH-US,
zu prüfen (vgl. BGE 151 II 873 E. 10.3). Danach ist ein Vertragsstaat u.a.
nicht verpflichtet, Informationen zu erteilen, die ein Berufsgeheimnis preis-
geben würden (vgl. E. 2.5.3).

3.3.2 Hinsichtlich des Schutzbereiches des anwaltlichen Berufsgeheimnis-
ses im Bereich der Amtshilfe gilt Folgendes: Bei der Auslegung von Art. 26
Abs. 3 Bst. c DBA CH-US ist der Kommentar zum (gleichlautenden)
OECD-Musterabkommen heranzuziehen (vgl. BGE 148 II 336 E. 9.3 [mit
Bezug auf die gleichlautende Bestimmung im DBA CH-NL]; 144 II 130
E. 8.2.3). Daraus geht hervor, dass ein ersuchter Staat u.a. die Offenle-
gung von vertraulichen Kommunikationen zwischen Anwälten (agierend als
solche) und ihren Klienten ablehnen kann, wenn diese gemäss dem inner-
staatlichen Recht vor der Offenlegung geschützt sind. Der Schutzumfang,
der solchen vertraulichen Kommunikationen gewährt wird, soll dabei eng
gefasst sein. Kommunikation zwischen Anwälten und Klienten soll nur so-
weit geschützt sein, als Erstere tatsächlich in ihrer Funktion als Rechtsver-
treter tätig sind. Zudem sollen die Gerichte des ersuchten Staates nur ihr
eigenes innerstaatliches Recht und nicht etwa das Recht des ersuchenden
Staates anwenden (vgl. Kommentar der OECD zum OECD-Musterabkom-
men [Fassung vom 21. November 2017], Art. 26 N. 19.3; vgl. auch
BGE 151 II 873 E. 11.2; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1528/2023
E. 7.2.2 f. mit weiteren Hinweisen [angefochten vor Bundesgericht]).

3.3.3 Zumal der Musterkommentar mit Bezug auf das anwaltliche Berufs-
geheimnis auf das nationale Recht verweist (vgl. E. 3.3.2), ist nachfolgend

Seite 31
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zu prüfen, ob die fraglichen Unterlagen in der Schweiz durch das Anwalts-
geheimnis geschützt sind.

3.3.3.1 Vorausschickend ist festzuhalten, dass der Umfang des Schutzbe-
reiches des Anwaltsgeheimnisses von der Herausgabepflicht im Amtshilfe-
verfahren gemäss Art. 8 StAhiG zu unterscheiden ist (vgl. Urteil des BGer
2C_616/2018 vom 9. Juli 2019 E. 6.2). Gemäss dem Wortlaut von Art. 8
Abs. 6 StAhiG können nur Anwältinnen und Anwälte, die nach dem BGFA
zur Vertretung vor schweizerischen Gerichten berechtigt sind, die Heraus-
gabe von Unterlagen und Informationen, welche durch das Anwaltsge-
heimnis geschützt sind, verweigern (vgl. E. 2.5.3). Daraus kann – entgegen
der Auffassung der Vorinstanz – aber nicht ohne weiteres gefolgert werden,
dass nur Informationen, die sich beim Anwalt oder bei der Anwältin (und
nicht etwa beim Klienten/der Klientin oder Dritten) befinden, in den Schutz-
bereich des Anwaltsgeheimnisses im Sinne von Art. 26 Abs. 3 DBA CH-US
fallen, denn Art. 8 Abs. 6 StAhiG regelt lediglich den innerstaatlichen Voll-
zug der Amtshilfe und enthält keine Definition des Anwaltsgeheimnisses
(vgl. Urteil des BGer 2C_616/2018 vom 9. Juli 2019 E. 6.2; Urteil des
BVGer A-1528/2023 vom 2. April 2024 E. 7.3.1 [angefochten vor Bundes-
gericht]).

3.3.3.2 Gemäss schweizerischem Recht ist das anwaltliche Berufsgeheim-
nis einerseits in Art. 13 BGFA verankert (vgl. E. 2.6.1). Andererseits wird
der Umfang des Berufsgeheimnisses in verschiedenen Verfahrens-
gesetzen des Bundes präzisiert. Namentlich enthalten Art. 160 Abs. 1
Bst. b ZPO, Art. 264 Abs. 1 Bst. a und d StPO sowie Art. 13 Abs. 1bis VwVG
und Art. 51a BZP Bestimmungen, welche besagen, dass die Parteien in
Zivil-, Straf- und Verwaltungsverfahren nicht verpflichtet sind, Unterlagen
aus dem Verkehr einer Partei mit ihrem Anwalt herauszugeben, sofern die-
ser nach dem BGFA zur Vertretung vor schweizerischen Gerichten berech-
tigt ist (vgl. zum Ganzen: E. 2.6.2). Demnach unterliegen Unterlagen aus
dem Verkehr einer Person mit ihrem Anwalt oder ihrer Anwältin nicht der
Editions- bzw. Mitwirkungspflicht in Verwaltungsverfahren und dürfen
grundsätzlich auch nicht beschlagnahmt werden. Keine Rolle spielt dabei,
ob sich die Unterlagen in den Räumlichkeiten des Anwalts bzw. der Anwäl-
tin oder in den Händen der Klientschaft oder Dritter befinden (vgl. E. 2.6.2).
In inhaltlicher Hinsicht sind im Rahmen der typischen Anwaltstätigkeit Tat-
sachen und Dokumente geschützt, die dem Anwalt anvertraut werden und
die einen gewissen Zusammenhang mit der Ausübung seines Berufs auf-
weisen (vgl. E. 2.6.3).

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3.3.3.3 Bei den in Enclosure 4 (S. 209-213), Enclosure 5 (S. 309-310, 321-
322, 347-349, 351-363, 365-381, 391-396, 399-401, 407-418, 425, 427,
429) sowie Enclosure 6 (S. 96-98, 101-102 [recte: 100-101], 106-108, 133,
179-185, 195-207, 221) zur Übermittlung vorgesehenen Unterlagen han-
delt es sich um Honorarnoten betreffend Leistungen, erbracht im Zeitraum
vom März 2011 bis Februar 2014 und adressiert an die Beschwerdeführe-
rinnen (insb. die Beschwerdeführerin 1 und 4).

3.3.3.4 Diese Unterlagen zeigen auf, dass (mindestens) im fraglichen Zeit-
raum Mandatsverhältnisse zwischen den Rechtsanwälten der Rechtsan-
waltskanzleien (…) sowie der Beschwerdeführerin 1 oder 4 bestanden.
Den genannten Unterlagen lassen sich entnehmen, dass die Leistungen
im Zusammenhang mit typischen anwaltlichen Tätigkeiten erbracht wurden
(namentlich […]) Es handelt sich dabei folglich nicht um eine anwaltliche
«Geschäftstätigkeit», welche sowohl gemäss Schweizer Recht wie auch
gemäss dem Kommentar zu Art. 26 Abs. 3 des OECD-Musterabkommens
vom Schutz des anwaltlichen Berufsgeheimnisses ausgenommen ist (vgl.
E. 2.6.3 und E. 3.3.3.2).

3.3.3.5 Vorliegend sind es die Beschwerdeführerinnen, die sich auf das An-
waltsgeheimnis berufen. Nach dem Ausgeführten sind sie nicht verpflichtet,
Unterlagen aus dem Verkehr mit ihrem Anwalt herauszugeben. Bei den für
die Beschwerdeführerinnen tätigen Anwälten handelt es sich um in (…)
(Polen) sowie in (…) (Niederlande) tätige Anwälte. Diese fallen als Ange-
hörige eines Mitgliedstaats der EU, die berechtigt sind, den Anwaltsberuf
in ihrem Herkunftsstaat unter einer im Anhang zum BGFA aufgeführten Be-
rufsbezeichnung auszuüben, in den Geltungsbereich des anwaltlichen Be-
rufsgeheimnisses (vgl. E. 2.6.1). Überdies ist nicht entscheidend, ob sich
die entsprechenden Unterlagen im Besitz des Anwaltes oder, wie vorlie-
gend, im Besitz der (ehemaligen) Informationsinhaberin (der G._______
AG) befinden (vgl. zum Ganzen: E. 2.6.2 und E. 3.3.3.2). Insoweit kann der
Auffassung der Vorinstanz (E. 3.3) nicht gefolgt werden, wenn sie vor-
bringt, dass sich nur Anwältinnen und Anwälte (als Informationsinhaber)
auf das Anwaltsgeheimnis berufen können. Die Honorarnoten fallen somit
grundsätzlich in den Schutzbereich des anwaltlichen Berufsgeheimnisses
nach schweizerischem Recht.

3.3.3.6 Bei der Durchsicht der übrigen zu übermittelnden Unterlagen sind
weitere, dem Anwaltsgeheimnis unterliegende Dokumente ins Auge ge-
sprungen. Auch diese sind zu schwärzen. Es handelt sich um S. 319 der
Enclosure 5 sowie S. 163-165 der Enclosure 6.

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3.3.3.7 Überdies sind auch keine besonderen Umstände ersichtlich, wel-
che das Interesse des IRS am Erhalt der vom anwaltlichen Berufsgeheim-
nis geschützten Unterlagen überwiegen lassen würden, insbesondere da
die Beschwerdeführerinnen selbst nicht formell betroffene Personen des
Ersuchens sind. Die entsprechenden Unterlagen sind auszusondern.

3.3.4 Die Schwärzungs- bzw. Aussonderungsanträge sind demnach mit
Bezug auf die S 209-213 der Enclosure 4, S. 309-310, 319, 321-322,
347-349, 351-363, 365-381, 391-396, 399-401, 407-418, 425, 427, 429 der
Enclosure 5 sowie S. 96-98, 101-102 [recte: 100-101], 106-108, 133,
163-165, 179-185, 195-207, 221 der Enclosure 6 gutzuheissen.

3.4 Zusammengefasst können die zur Übermittlung vorgesehenen Unter-
lagen für die Besteuerung der betroffenen Personen erheblich sein. Die
beabsichtigte Übermittlung der Informationen erweist sich – vorbehaltlich
E. 3.3.4 – als zulässig. Die Vorinstanz hat überdies vorliegend den mass-
geblichen Sachverhalt nicht unrichtig oder unvollständig festgestellt.

3.5 Nach dem Gesagten sind die Voraussetzungen für die in den Schluss-
verfügungen vorgesehene Amtshilfeleistung erfüllt. Die Schlussverfügun-
gen vom 28. Februar 2025 sind damit im Wesentlichen zu bestätigen. Die
Beschwerde ist einzig im Sinne der Erwägungen (E. 3.2.3.3 sowie E. 3.3.4)
teilweise gutzuheissen, im Übrigen jedoch abzuweisen, soweit darauf ein-
zutreten ist.

4.
4.1 Die Verfahrenskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei
auferlegt. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten
ermässigt (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Insgesamt sind die Verfahrenskosten auf
Fr. 2'500.-- festzusetzen (vgl. Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 des Reglements
vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bun-
desverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und den teilweise obsie-
genden Beschwerdeführerinnen im Umfang von Fr. 1'875.-- aufzuerlegen.
Letzterer Betrag ist dem geleisteten Kostenvorschuss von total Fr. 2'500.--
zu entnehmen. Der Restbetrag von Fr. 625.-- ist den Beschwerdeführerin-
nen nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückzuerstat-
ten.

Der Vorinstanz sind keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 2
VwVG).

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4.2 Die Vorinstanz hat den teilweise obsiegenden Beschwerdeführerinnen
die ihr erwachsenen notwendigen Kosten in entsprechend reduziertem
Umfang zu entschädigen (Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG; Art. 7 VGKE). Die
Parteientschädigung ist aufgrund der eingereichten Kostennote festzuset-
zen (Art. 14 VGKE). Bei Fehlen einer Kostennote wird die Entschädigung
aufgrund der Akten festgesetzt (Art. 14 Abs. 2 VGKE). Das Anwaltshonorar
wird nach dem notwendigen Zeitaufwand bemessen (Art. 10 Abs. 1
VGKE). Angesichts dieser klaren reglementarischen Grundlagen kann
nach der geltenden Rechtsprechung namentlich bei anwaltlicher Vertre-
tung auf eine Aufforderung zur Einreichung einer Kostennote verzichtet
werden (vgl. zum Ganzen: Urteil des BGer 2C_422/2011 vom 9. Januar
2012 E. 2; Urteil des BVGer A-471/2021 vom 27. Juni 2022 E. 5.2).

Vorliegend hat die Rechtsvertretung der Beschwerdeführerinnen zwar mitt-
lerweile ihr Mandat niedergelegt. Das Verfahren wurde jedoch bis zum
Ende des Instruktionsverfahrens durch die Rechtsvertretung geführt. Da-
her steht den Beschwerdeführerinnen eine Parteientschädigung zu. Die
ehemalige Rechtsvertretung hat keine Kostennote eingereicht. Die redu-
zierte Parteientschädigung der Beschwerdeführerinnen für die ihr erwach-
senen notwendigen Auslagen ist vorliegend unter Berücksichtigung der ge-
samten Umstände praxisgemäss auf Fr. 940.-- festzusetzen.

5.
Die Rechtsvertreter haben zwischenzeitlich das Mandat niedergelegt (vgl.
Sachverhalt Bst. E.e) und die Beschwerdeführerinnen 1, 2 und 3 haben im
vorliegenden Amtshilfeverfahren kein Zustelldomizil gemäss Art. 11b
Abs. 1 VwVG bezeichnet. Gemäss Art. 17 Abs. 3 des Übereinkommens
vom 25. Januar 1988 über die gegenseitige Amtshilfe in Steuersachen
(SR 0.652.1; nachfolgend: MAC) kann eine Vertragspartei die Zustellung
von Schriftstücken an eine Person im Hoheitsgebiet einer anderen Ver-
tragspartei unmittelbar durch die Post vornehmen. Jedoch steht einer di-
rekten postalischen Zustellung zum einen der von der Republik Panama
angebrachte Vorbehalt entgegen, wonach die Zustellung von Schriftstü-
cken auf dem Postweg gemäss Art. 17 Abs. 3 nicht zugelassen wird. Die
Niederlande und Luxemburg haben demgegenüber zwar keine Vorbehalte
angebracht, welche einer solchen direkten Postzustellung entgegenste-
hen. Da die ersuchende Behörde jedoch um Kontounterlagen im Zeitraum
vom 23. September 2009 bis 31. Dezember 2023 ersucht (Sachverhalt
Bst. A.d), steht der zeitliche Geltungsbereich einer direkten Postzustellung
entgegen. Diese darf nämlich nur erfolgen, wenn sie sich auf Steuerperio-
den bezieht, auf die das Amtshilfeübereinkommen anwendbar ist und

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gemäss Art. 28 Abs. 6 MAC gilt das Amtshilfeübereinkommen für die
Schweiz grundsätzlich für Steuerperioden, die am 1. Januar 2018 oder
später beginnen. Demnach können nur Schriftstücke für Steuerperioden,
die am 1. Januar 2018 oder später beginnen, direkt zugestellt werden. So-
mit ist das vorliegende Urteil den Beschwerdeführerinnen 1, 2 und 3 mittels
Publikation im Bundesblatt zu eröffnen (vgl. Art. 36 Bst. b VwVG i.V.m.
Art. 5 Abs. 1 StAhiG). Der Sitz der Beschwerdeführerin 4 befindet sich hin-
gegen in der Schweiz, womit eine Zustellung per Gerichtsurkunde zu erfol-
gen hat.

6.
Dieser Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuer-
sachen kann gemäss Art. 83 Bst. h des Bundesgesetzes vom 17. Juni
2005 über das Bundesgericht (BGG, SR 173.110) innerhalb von 10 Tagen
nur dann mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das
Bundesgericht weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von
grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen
um einen besonders bedeutsamen Fall im Sinne vom Art. 84 Abs. 2 BGG
handelt (Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, ent-
scheidet das Bundesgericht.

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Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird im Sinne der Erwägungen teilweise gutgeheissen.

1.1 Die Vorinstanz wird angewiesen, die ersuchende Behörde im Rahmen
des vorliegenden Amtshilfeverfahrens explizit auf die Einschränkungen bei
der Verwendung von übermittelten Informationen und die Geheimhaltungs-
pflichten gemäss Art. 26 Abs. 2 DBA CH-US hinzuweisen. Insbesondere
hat sie darauf hinzuweisen, dass die Informationen nur in Verfahren gegen
die betroffenen Personen für den im Ersuchen erwähnten Tatbestand ver-
wendet werden dürfen und sie gemäss Art. 26 Abs. 2 DBA CH-US geheim
zu halten sind.

1.2 Die Vorinstanz wird angewiesen, die folgenden Dokumente vor der
Übermittlung auszusondern: S. 209-213 der Enclosure 4, S. 309-310, 319,
321-322, 347-349, 351-363, 365-381, 391-396, 399-401, 407-418, 425,
427, 429 der Enclosure 5 sowie S. 96-98, 100-101, 106-108, 133, 163-165,
179-185, 195-207, 221 der Enclosure 6.

Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen, soweit darauf eingetreten
wird.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 2'500.-- werden den Beschwerdeführerinnen
im Umfang von Fr. 1'875.-- auferlegt. Letzterer Betrag wird dem geleisteten
Kostenvorschuss von Fr. 2'500.-- entnommen. Der Restbetrag von
Fr. 625.-- wird den Beschwerdeführerinnen nach Eintritt der Rechtskraft
des vorliegenden Urteils zurückerstattet.

3.
Die Vorinstanz wird verpflichtet, den Beschwerdeführerinnen eine redu-
zierte Parteientschädigung von Fr. 940.-- zu bezahlen.

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4.
Dieses Urteil geht an die Beschwerdeführerinnen und die Vorinstanz.

Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin:

Iris Widmer Anna Strässle

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in
Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bun-
desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange-
legenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzli-
cher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen
besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt
(Art. 82, Art. 83 Bst. h, Art. 84a, Art. 90 ff. und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG).
Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der
Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schwei-
zerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsulari-
schen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). In der
Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt
ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen und
hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die
Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismit-
tel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizule-
gen (Art. 42 BGG).

Versand:

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Zustellung erfolgt an:

– die Beschwerdeführerin 4 (Gerichtsurkunde)
– die Beschwerdeführerinnen 1, 2 und 3 (Publikation im Bundesblatt)
– die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde)

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