BVGer A-2961/2026

Bundesverwaltungsgericht
Entscheid angefochten beim BGer
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-2961/2026

Urteil vom 6. August 2026

Besetzung Richter Jürg Steiger (Vorsitz),
Richterin Annie Rochat Pauchard,
Richterin Iris Widmer,
Gerichtsschreiberin Aisha Rutishauser.

Parteien X._______ GmbH,
(…),
vertreten durch
MLaw LL.M. Sandro Scheidegger und
Pierre Scheuner, Fürsprecher,
Von Graffenried AG Treuhand,
(…),
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand Steuerperioden 2016 bis 2020;
Leistungen an eng verbundene Personen,
Vorsteuerkorrektur.
A-2961/2026

Sachverhalt:

A.
Die X._______ GmbH (nachfolgend: Steuerpflichtige) bezweckt gemäss
Handelsregisterauszug hauptsächlich die berufliche und gesellschaftliche
Integration von benachteiligten Menschen. Zur Erreichung ihres Zweckes
kann sie (…). Weiter kann sie zur Unterstützung der Stiftung Y._______
(…). Sie übernimmt (…) mit dem Ziel, die Absicht der Stiftung Y._______
(nachfolgend: Stiftung) zu unterstützen.

Die Steuerpflichtige war vom 1. Januar 2012 bis zum 31. Dezember 2021
im Register der Steuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverwal-
tung (ESTV) eingetragen. Sie rechnete die Mehrwertsteuer nach der effek-
tiven Methode und nach vereinnahmten Entgelten ab. Seit dem 1. Januar
2022 ist die Steuerpflichtige Mitglied der MWST-Gruppe (…) und unter de-
ren Mehrwertsteuernummer vermerkt.

B.
B.a Am 10. März 2021 wandte sich die Steuerpflichtige an die ESTV und
bat um steuerliche Beurteilung der Entschädigungen, welche sie vom Kan-
ton für die Beschäftigung von ausgesteuerten Personen erhalte. Die Ent-
schädigungen seien bisher nicht als Subventionen deklariert worden. Kon-
kret fragte sie, ob die Entschädigungen als Nicht-Entgelt (Subvention nach
Art. 18 Abs. 2 Bst. a des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die
Mehrwertsteuer [MWSTG, SR 641.20]) oder als Entgelt für eine ausge-
nommene Leistung zu deklarieren seien. Auf Ersuchen der ESTV reichte
die Steuerpflichtige Unterlagen ein.

B.b Die ESTV teilte der Steuerpflichtigen mit Mail vom 19. Juli 2021 mit,
dass die Zahlungen der Stadt (…) keine Subventionen, sondern Leistungs-
entgelt seien. Leistungserbringerin gemäss eingereichtem Vertrag sei nicht
die Steuerpflichtige – welche die Stiftung gegenüber der Stadt (…) bloss
vertrete –, sondern die Stiftung. Aus dem Leistungsvertrag ergebe sich,
dass die Stiftung 2020 diverse Leistungen im Bereich der Sozialhilfe an die
Stadt (…) erbracht habe, welche die Kosten übernommen habe. Es liege
eine Auslagerung der Betreuung von Sozialhilfeempfängern zur Wieder-
eingliederung in den Arbeitsmarkt vor, die nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 8
MWSTG von der Steuer ausgenommen sei.

Da jedoch die Steuerpflichtige – nicht die Stiftung – die vereinbarten Ent-
schädigungen im eigenen Namen der Stadt (…) in Rechnung stelle, sei
davon auszugehen, dass die Stiftung die im Leistungsvertrag vereinbarten

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Leistungen vollumfänglich an die Steuerpflichtige weiterübertragen habe.
Die von der Steuerpflichtigen in diesem Subverhältnis an die Stiftung er-
brachten Leistungen seien daher ebenfalls nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 8
MWSTG von der MWST ausgenommen. Als Subunternehmerin der Stif-
tung habe die Steuerpflichtige dieser den Drittpreis in Rechnung zu stellen,
da beide als eng verbundene Personen gelten.

Gemäss Praxis der ESTV sowie der Rechtsprechung sei bei der Bestim-
mung des Drittpreises bei Leistungen unter eng verbundenen Personen ein
Gemeinkosten- und Gewinnzuschlag von 10% zu berücksichtigen. Die Stif-
tung habe in der MWST-Abrechnung die von der Stadt (…) bezahlten, von
der MWST ausgenommenen Entschädigungen für die Zurverfügungstel-
lung der (…)-Plätze zu deklarieren. Die Steuerpflichtige müsse als Subun-
ternehmerin der Stiftung gegenüber den Gemeinkosten- und Gewinnzu-
schlag von 10% berücksichtigenden Preis in Rechnung stellen und dieses
Entgelt der ESTV gegenüber deklarieren.

C.
C.a Bei der Steuerpflichtigen wurde am 17. und 18. November 2021 sowie
am 26. Januar 2022 vor Ort eine Kontrolle nach Art. 78 MWSTG der Steu-
erperioden 2016 bis 2020 (Zeitraum vom 1. Januar 2016 bis 31. Dezember
2020) durchgeführt. Insgesamt forderte die ESTV gemäss der EM Nr. (…)
vom 22. März 2022 Fr. 46’003.-- zuzüglich Verzugszins bei der Steuer-
pflichtigen nach. Die Steuernachforderung erfolgte aufgrund von Umsatz-
differenzen (Ziff. 1 des Beiblatts der Einschätzungsmitteilung [nachfolgend:
EM]), Vorsteuergutschriften (Ziff. 2 des Beiblatts der EM) sowie Vorsteuer-
korrekturen infolge gemischter Verwendung (Ziff. 3 des Beiblatts der EM).

C.b Mit Schreiben vom 19. April 2022 teilte die Steuerpflichtige betreffend
die EM mit, dass sie Fr. 46'003.-- unter Vorbehalt überweisen werde. Die
Zahlung erfolgte am 22. April 2022.

C.c Die Steuerpflichtige bestritt die Ziffern 2 und 3 der vorgenannten EM
mit Schreiben vom 12. Mai 2022. Daraufhin ersuchte die ESTV die Steuer-
pflichtige mit Schreiben vom 5. Dezember 2023 um Einreichung zusätzli-
cher Unterlagen. Die Steuerpflichtige kam diesem Ersuchen mit Schreiben
vom 31. Januar 2024 innert erstreckter Frist nach. In Bezug auf die Vor-
steuerkorrektur gemäss Ziffer 3 der EM machte sie zusätzliche Korrekturen
im Zusammenhang mit «Vorsteuer Ziffer Material (1170)» geltend.

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C.d Mit Verfügung vom 15. März 2024 bestätigte die ESTV ihre Feststel-
lungen der EM und erhob eine zusätzliche Steuernachforderung im Betrag
von Fr. 13'109.-- mit der Begründung, dass die Voraussetzungen für den
Vorsteuerabzug auf dem Mietzins (Drittpreis) und den Nebenkosten bei der
Steuerpflichtigen nicht erfüllt seien, da diese ihr weder in Rechnung gestellt
noch von ihr bezahlt worden seien. Die ESTV setzte die Steuerforderung
für die Steuerperioden 2016 bis 2020 insgesamt auf Fr. 59'113.-- fest.

D.
D.a Mit Schreiben vom 30. April 2024 liess die Steuerpflichtige Einsprache
gegen die Verfügung der ESTV vom 15. März 2024 erheben. Zugleich
reichte die Steuerpflichtige diverse Beweismittel ein.

D.b Mit Schreiben vom 10. Oktober 2025 ersuchte die ESTV die Steuer-
pflichtige, die Einsprache in Bezug auf die strittigen Leistungen der Steu-
erpflichtigen gegenüber der Stiftung beziehungsweise gegenüber der Stadt
(…) sowie bezüglich steuerbarer Einnahmen von Dritten, welche bei der
Erfüllung des Auftrages der Stadt (…) angefallen sind, zu ergänzen und
zusätzliche Unterlagen einzureichen. Sie ersuchte die Steuerpflichtige ins-
besondere, eine Aufstellung über die Kosten für die Leistungserbringung
mit buchmässigem Nachweis sowie Angaben zu den Leistungen, welche
gegenüber Dritten erbracht werden, mit Rechnungen und buchmässigem
Nachweis einzureichen. Mit Eingabe vom 7. November 2025 kam die Steu-
erpflichtige dieser Aufforderung nach.

D.c Mit Einspracheentscheid vom 11. März 2026 hiess die ESTV die Ein-
sprache der Steuerpflichtigen in Höhe von Fr. 3'557.25 teilweise gut, im
Übrigen wies sie die Einsprache ab (Dispositiv-Ziff. 1; E. 2.2.5 des Ein-
spracheentscheids). Sie setzte die Steuernachforderung für die Steuerpe-
rioden 2016 bis 2020 (Zeitraum vom 1. Januar 2016 bis 31. Dezember
2020) gemäss Ziffer 3 der Erwägungen fest (Dispositiv-Ziff. 2). Sie hielt
weiter fest, dass die Steuerforderung für die Steuerperioden 2016 bis 2020
im Betrag von Fr. 26’137.-- (2016: Fr. 6'916.--; 2017: Fr. 7'699.--; 2018:
Fr. 8’130.--; 2019: Fr. 4'899.--; 2020: Fr. -1'507.--) in Rechtskraft erwach-
sen sei (Dispositiv-Ziff. 3). Die Steuerpflichtige schulde der ESTV für die
Steuerperioden 2016 bis 2020 die rechtskräftige Steuernachforderung von
Fr. 26’137.-- zuzüglich Verzugszins (Dispositiv-Ziff. 4). Die ESTV verfügte
weiter, die Steuerpflichtige schulde ihr zusätzlich für die Steuerperioden
2016 bis 2020 eine Steuernachforderung von Fr. 29'419.-- zuzüglich Ver-
zugszins (Dispositiv-Ziff. 5). Die Zahlung im Betrag von Fr. 46'003.-- vom
22. April 2022 werde an die Steuer- und Verzugszinsforderung

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angerechnet (Dispositiv-Ziff. 6). Es wurden keine Verfahrenskosten erho-
ben und keine Parteientschädigung ausgerichtet (Dispositiv-Ziff. 7).

E.
E.a Gegen diesen Einspracheentscheid der ESTV vom 11. März 2026 lässt
die Steuerpflichtige (nachfolgend: Beschwerdeführerin) am 27. April 2026
Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht erheben und folgende
Rechtsbegehren stellen:

«1. Der Einspracheentscheid der Eidgenössischen Steuerverwaltung
(ESTV) vom 11. März 2026 sei aufzuheben.

2. Die Sache sei zur neuen Beurteilung an die ESTV zurückzuweisen.

3. Unter Kosten und Entschädigungsfolge zu Lasten der ESTV.

Eventualiter

1. Der Einspracheentscheid der Eidgenössischen Steuerverwaltung
(ESTV) vom 11. März 2026 sei aufzuheben.

2. Die Steuerforderung sei für die Steuerperiode
2016 auf CHF 64’494
2017 auf CHF 62’906
2018 auf CHF 77’547
2019 auf CHF 87’990
2020 auf CHF 80’834

festzusetzen.

3. Unter Kosten und Entschädigungsfolge zu Lasten der ESTV.»

E.b Mit Vernehmlassung vom 12. Juni 2026 beantragt die ESTV (nachfol-
gend auch: Vorinstanz) die Beschwerde vom 27. April 2026 sei unter Kos-
tenfolge zu Lasten der Beschwerdeführerin vollumfänglich abzuweisen.

Auf die übrigen Vorbringen der Parteien und die Akten, wird sofern und
soweit erforderlich, in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

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Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun-
desverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32) be-
urteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen
nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Ver-
waltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG, SR 172.021).
Vorliegend stellt der angefochtene Einspracheentscheid eine solche Verfü-
gung dar. Eine Ausnahme nach Art. 32 VGG liegt nicht vor. Die Vorinstanz
ist zudem eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwal-
tungsgericht ist demnach für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde
zuständig.

1.2 Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach
dem VwVG soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG;
vgl. Art. 81 Abs. 1 MWSTG, wonach die in Art. 2 Abs. 1 VwVG genannten
Ausnahmen im Mehrwertsteuerverfahren nicht gelten).

1.3 Die Beschwerdeführerin ist als Adressatin des angefochtenen Ein-
spracheentscheids zur Beschwerde legitimiert (vgl. Art. 48 Abs. 1 VwVG).

1.4
1.4.1 Streitgegenstand im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht
ist das durch die Verfügung geregelte Rechtsverhältnis, soweit dieses an-
gefochten wird. Er wird einerseits bestimmt durch den Gegenstand der an-
gefochtenen Verfügung (Anfechtungsgegenstand), andererseits durch die
Parteibegehren. Das Anfechtungsobjekt bildet den Rahmen, welcher den
möglichen Umfang des Streitgegenstandes begrenzt. Gegenstand des Be-
schwerdeverfahrens kann nur sein, was Gegenstand des erstinstanzlichen
Verfahrens war oder nach richtiger Gesetzesauslegung hätte sein sollen.
Der Streitgegenstand wird gemäss der Dispositionsmaxime durch die Par-
teibegehren definiert (ANDRÉ MOSER ET AL., Prozessieren vor dem Bundes-
verwaltungsgericht, 3. Aufl. 2022, Rz. 2.8, 2.208 und 2.213). Die unbestrit-
tenen Punkte des angefochtenen Entscheids erlangen ihrerseits formelle
Rechtskraft (vgl. Urteil des BGer 1C_357/2020 vom 18. März 2021 E. 7.2;
BVGE 2014/24 E. 1.4.1; Urteil des BVGer A-3704/2024 vom 25. März 2026
E. 3.1.1 m.w.H.).

1.4.2
1.4.2.1 Die Beschwerdeführerin hat schon im Verfahren vor der Vorinstanz
Steuerkorrekturen und damit verbundene Steuernachforderungen der Vor-

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instanz betreffend Umsatzdifferenzen im Betrag von insgesamt
Fr. 2'785.-- (gerundet) nicht bestritten.

Mit den Urteilen des BGer 2C_563/2022 vom 31. Oktober 2022 Erwägung
1.2 und 2C_392/2022 vom 15. November 2022 Erwägungen 3.6 ff. wurde
die seitens des Bundesverwaltungsgerichts angestossene Rechtspre-
chung (vgl. Urteil des BVGer A-4848/2021 vom 1. April 2022 E. 5.2) inso-
weit fortentwickelt, als dass die Steuerforderung nicht bloss bei teilweiser
schriftlicher Anerkennung oder teilweiser vorbehaltloser Bezahlung einer
EM teilweise in Rechtskraft erwächst (Art. 43 Abs. 1 Bst. b MWSTG). Viel-
mehr erwachsen nach der genannten Rechtsprechung auch Verfügungen,
Einspracheentscheide oder Urteile im Sinne von Art. 43 Abs. 1 Bst. a
MWSTG – insoweit sie nicht oder nicht mehr bestritten sind – partiell in
Rechtskraft und bewirken damit die partielle Rechtskraft der ihnen zugrun-
deliegenden Steuerforderung (vgl. Urteil des BGer 8C_281/2022 vom
24. Oktober 2022 E. 4.1; Urteile des BVGer A-6772/2024 vom 23. Februar
2026 E. 1.4.2.3 m.w.H., A-7188/2023 vom 29. Oktober 2025 E. 1.3.2). In
diesem Sinne ist festzuhalten, dass der angefochtene Entscheid im oben
bezifferten Umfang (d.h. in Höhe von Fr. 2'785.-- [gerundet]) auch im vor-
liegenden Beschwerdeverfahren nicht Streitgegenstand bilden kann. So-
weit die Beschwerdeführerin diesbezüglich in ihrer Beschwerde die Aufhe-
bung des angefochtenen Einspracheentscheids beantragt (vgl. Ziff. 1 der
Eventualanträge; Sachverhalt Bst. E.a), ist darauf nicht einzutreten.

1.4.2.2 Unter den Parteien ist strittig, ob die Steuernachforderung im Be-
trag von Fr. 23'352.-- für die Steuerperioden 2016 bis 2018 im Zusammen-
hang mit Vorsteuerkorrekturen in Teilrechtskraft erwachsen ist.

Streitgegenstand des vorinstanzlichen Verfahrens bildete gemäss Verfü-
gung der Vorinstanz vom 15. März 2024 unter anderem eine Steuernach-
forderung für die Steuerperioden 2016-2020 von Fr. 56'328.-- im Zusam-
menhang mit Vorsteuerkorrekturen. Mit der Einsprache vom 30. April 2024
beantragte die Beschwerdeführerin die Aufhebung dieser Verfügung und
die Festsetzung einer tieferen Steuerforderung für die gesamte Periode
2016 bis 2020 – ein Antrag, der sich rechnerisch nur erklärt, wenn sämtli-
che Vorsteuerkorrekturen dieser Jahre bestritten werden. Sowohl die Ver-
fügung als auch die Einsprache nahmen ausschliesslich auf die (…)-Ange-
bote Bezug. Erst mit E-Mail vom 7. November 2025 führte die Beschwer-
deführerin aus, dass die Leistungen an die Stiftung respektive die Stadt
(…) nicht nur die (…)-Angebote – die es erst ab 2019 gebe – umfassten,
sondern auch weitere Angebote, welche die Jahre 2016 bis 2018 beträfen.

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Die Vorinstanz macht geltend, weder die Einsprache vom 30. April 2024
noch die Eingabe vom 7. November 2025 enthielten eine ausdrückliche
Anfechtung der Nachforderungen aus diesen weiteren, in den Jahren 2016
bis 2018 erbrachten Leistungen. Die Einsprache beziehe sich mithin aus-
schliesslich auf die (…)-bezogenen Nachbelastungen; die übrigen Aufrech-
nungen seien daher mangels Anfechtung in Rechtskraft erwachsen.

Diesen Ausführungen der Vorinstanz kann aus zwei Gründen nicht gefolgt
werden: Erstens ergibt sich bereits aus dem Rechtsbegehren der Einspra-
che, dass die Höhe der Vorsteuerkorrektur für sämtliche Steuerperioden
2016 bis 2020 bestritten wird: Die beantragte Aufhebung der Verfügung
und die verlangte tiefere Steuerforderung lassen sich nur so verstehen,
dass alle vorgenommenen Korrekturen angefochten sind. Zweitens richtet
sich die materielle Rüge in der Einsprache gegen die von der ESTV vorge-
nommene Drittpreisermittlung als solche, nicht spezifisch gegen deren An-
wendung auf die (…)-Angebote. Da diese Rüge das Verhältnis zwischen
steuerbarem und ausgenommenem Umsatz und damit die Höhe der Vor-
steuerkorrektur insgesamt betrifft, erfasst sie auch die in den Jahren 2016
bis 2018 erbrachten Leistungen. Die Verfügung vom 15. März 2024 ist
demnach im Umfang der gesamten unter der dortigen Ziffer 2.2 vorgenom-
menen Vorsteuerkorrekturen in Höhe von Fr. 56'328.-- für die Steuerperio-
den 2016 bis 2020 nicht in Rechtskraft erwachsen.

Da sich die Vorinstanz zur materiellen Frage des Drittpreises bereits klar
geäussert hat, rechtfertigt es sich nicht, allein wegen der zu Unrecht ange-
nommenen Teilrechtskraft von einer materiellen Prüfung abzusehen und
die Sache zur Wahrung der Instanzenfolge zurückzuweisen.

1.5 Auf die im Übrigen frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde
(Art. 20 i.V.m. Art. 50 Abs. 1 VwVG; Art. 52 Abs. 1 VwVG) ist – unter Vor-
behalt des in Erwägung 1.4.2.1 Ausgeführten – einzutreten.

1.6 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in
vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Ver-
letzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder
unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49
Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG).

1.7
1.7.1 Im Beschwerdeverfahren gilt die Untersuchungsmaxime, wonach die
entscheidende Behörde den rechtlich relevanten Sachverhalt von sich aus

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abklären und darüber ordnungsgemäss Beweis führen muss (vgl. Art. 12
VwVG; vgl. auch Art. 81 Abs. 1 MWSTG; für den Bereich der Mehrwert-
steuer ausdrücklich: Art. 81 Abs. 2 MWSTG). Dazu gehören nicht nur die
steuerbegründenden beziehungsweise die steuererhöhenden, sondern
auch die steuermindernden Tatsachen (Urteil des BGer 9C_154/2023 vom
3. Januar 2024 E. 2.3.3; RALF IMSTEPF ET AL., Mehrwertsteuer in a nutshell,
2. Aufl. 2025, S. 175). Die Beschwerdeinstanz nimmt jedoch nicht von sich
aus zusätzliche Sachverhaltsabklärungen vor oder untersucht weitere
Rechtsstandpunkte, für die sich aus den vorgebrachten Rügen oder den
Akten nicht zumindest Anhaltspunkte ergeben (BVGE 2010/64 E. 1.4.1; Ur-
teil des BVGer A-5551/2019 vom 14. Januar 2021 E. 1.4). Allerdings ist vo-
rauszuschicken, dass der Steuerpflichtige aufgrund des Prinzips der modi-
fizierten Selbstveranlagung für die Veranlagung und Entrichtung der
MWST grundsätzlich selbst verantwortlich ist (zum Selbstveranlagungs-
prinzip vgl. hinten E. 4.2.1) und in diesem Zusammenhang bereits die Fak-
tenbasis für die Besteuerung liefern muss. Zwar schliessen die Kontrolle
und Prüfung (der Selbstveranlagung) und die behördliche Sachverhaltser-
mittlung an die Selbstveranlagung an. Allerdings ist die Steuerbehörde bei
der Ermittlung der materiellen Wahrheit auf die Mitwirkung des Steuer-
pflichtigen angewiesen, welcher die Geschäftsvorfälle aus erster Hand
kennt und meist über die relevanten Beweismittel verfügt. Ihn trifft deshalb
eine entsprechende Mitwirkungspflicht (Art. 13 VwVG; vgl. IMSTEPF/SEI-
LER, Untersuchung, Mitwirkung und Beweislast in Steuerverfahren der
ESTV, in: IFF-Forum für Steuerrecht 2019/3, S. 232 f.). Gerade im Hinblick
auf die Beweislastverteilung gemäss Art. 8 des Schweizerischen Zivilge-
setzbuches vom 10. Dezember 1907 (ZGB, SR 210) im Falle der Beweis-
losigkeit (vgl. hierzu hinten E. 1.7.4) ist zudem vom Steuerpflichtigen zu
erwarten, dass er aufgrund seiner Mitwirkungspflicht für ihn günstige Sach-
verhaltselemente, welche zu einer Minderung der Steuerlast führen, von
sich aus vorbringt. Die Mitwirkungspflicht dient in diesem Sinne der Ver-
wirklichung des Untersuchungsgrundsatzes und relativiert diesen gleich-
zeitig (Urteile des BGer 2C_562/2020 vom 21. Mai 2021 E. 5.2.4.1,
2C_265/2018 vom 19. August 2019 E. 4.1; vgl. MARTIN ZWEIFEL ET AL.,
Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 3. Aufl. 2024, § 5 N. 11 f.).

1.7.2 Im Mehrwertsteuerrecht gilt der Grundsatz der freien Beweiswürdi-
gung (Art. 81 Abs. 3 MWSTG). Demnach ist es unzulässig, Nachweise
ausschliesslich vom Vorliegen bestimmter Beweismittel abhängig zu ma-
chen. Die Beweiswürdigung endet mit dem Entscheid darüber, ob eine
rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht. Der Be-
weis ist geleistet, wenn die Behörde gestützt auf die freie Beweiswürdigung

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zur Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtserhebliche Sachumstand
verwirklicht hat (BGE 140 III 610 E. 4.1; Urteil des BVGer A-1450/2021 vom
3. Mai 2022 E. 1.4). Sie ist dabei nicht an förmliche Beweisregeln gebun-
den, die genau vorschreiben, wie ein gültiger Beweis zu Stande kommt und
welchen Beweiswert die einzelnen Beweismittel im Verhältnis zueinander
haben (vgl. Urteil des BVGer A-1872/2021 vom 22. November 2022
E. 3.2.3 m.w.H.).

1.7.3 Beim Entscheid darüber, ob eine rechtserhebliche Tatsache als er-
wiesen zu gelten hat oder nicht, ist die Frage des Beweismasses (bzw. des
Beweisgrades) zu berücksichtigen. Als Regelbeweismass gilt der volle
(strikte) Beweis. Dieser ist erbracht, wenn das Gericht am Vorliegen der
behaupteten Tatsache keine ernsthaften Zweifel mehr hat oder allenfalls
verbleibende Zweifel als leicht erscheinen (BGE 130 III 321 E. 3.2). Ver-
langt wird ein so hoher Grad der Wahrscheinlichkeit, dass vernünftiger-
weise mit der Möglichkeit des Gegenteils nicht mehr zu rechnen ist (Urteil
des BVGer A-245/2022 vom 14. November 2022 E. 1.4.3). Nicht ausrei-
chend ist dagegen, wenn bloss eine überwiegende Wahrscheinlichkeit be-
steht, dass sich die behauptete Tatsache verwirklicht hat (BGE 128 III 271
E. 2b/aa; Urteil des BVGer A-5422/2024 vom 4. Februar 2026 E. 1.5.3).

1.7.4 Gelangt das Gericht trotz genügender Abklärung des Sachverhalts
unter Respektierung des Untersuchungsgrundsatzes (vorne E. 1.7.1; Ur-
teile des BVGer A-1996/2022 vom 19. Dezember 2022 E. 3.3.2 m.w.H. [be-
stätigt durch Urteil des BGer 9C_111/2023 vom 16. Mai 2023],
A-2572/2010 und A-2574/2010 vom 26. August 2011 E. 1.5) und aufgrund
der (freien) Beweiswürdigung (vorne E. 1.7.2) nicht zur Überzeugung, eine
rechtserhebliche Tatsache habe sich verwirklicht, so stellt sich die Frage,
wer die Folgen der Beweislosigkeit trägt (Art. 8 ZGB; BGE 142 V 389
E. 2.2). Im Steuerrecht gilt grundsätzlich, dass die Steuerbehörde die (ob-
jektive) Beweislast für Tatsachen trägt, welche die Steuerpflicht als solche
begründen oder die Steuerforderung erhöhen (steuerbegründende und -er-
höhende Tatsachen). Demgegenüber ist die steuerpflichtige Person für die
steueraufhebenden und steuermindernden Tatsachen beweisbelastet, das
heisst für solche Tatsachen, welche eine Steuerbefreiung oder Steuerbe-
günstigung bewirken. Die für eine Tatsache beweisbelastete Partei trägt
die Folgen der diesbezüglichen Beweislosigkeit (Urteil des BVGer
A-1996/2022 vom 19. Dezember 2022 E. 3.3.2 [bestätigt durch Urteil des
BGer 9C_111/2023 vom 16. Mai 2023]).

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1.8 Der hier zu beurteilende Sachverhalt betrifft die Steuerperioden 2016
bis 2020. Damit kommt das am 1. Januar 2010 in Kraft getretene MWSTG
beziehungsweise die dazugehörige Mehrwertsteuerverordnung vom
27. November 2009 (MWSTV, SR 641.201) zur Anwendung. In materieller
Hinsicht ist dabei die in den zu beurteilenden Steuerperioden geltende Fas-
sung massgebend (vgl. Art. 112 MWSTG).

2.
2.1 Aus Art. 29 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidge-
nossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) ergibt sich ein Anspruch auf
unbefangene Entscheidträger der Verwaltung (BGE 140 I 326 E. 5.2; Urteil
des BGer 1C_309/2024 vom 1. April 2025 E. 3.1 m.w.H.; BVGE 2015/16
E. 3.3.1; BENJAMIN SCHINDLER, Die Befangenheit der Verwaltung, 2002,
S. 237). Anwendbar sind die Ausstandsvorschriften nicht nur auf Personen,
welche eine Verfügung zu treffen oder vorzubereiten haben, sondern auf
alle Amtsträger, welche an einem Entscheid in irgendeiner Form mitwirken
und dabei auf den Ausgang des Verfahrens Einfluss nehmen können, sei
es beratend oder instruierend (BREITENMOSER/WEYENETH, in: Wald-
mann/Krauskopf [Hrsg.], Praxiskommentar Verwaltungsverfahrensgesetz,
3. Aufl. 2023 [nachfolgend: Praxiskommentar VwVG], Art. 10 N. 29).

2.2 Art. 10 VwVG konkretisiert die allgemeinen Verfahrensvoraussetzun-
gen von Art. 29 Abs. 1 BV, indem er den Ausstand in Verwaltungsverfahren
des Bundes regelt (vgl. BGE 132 II 485 E. 4.2). Gemäss Art. 10 VwVG
muss eine Person, die eine Verfügung zu treffen oder diese vorzubereiten
hat, in den Ausstand treten, wenn sie in der Sache befangen sein könnte.
Neben verschiedenen – vorliegend nicht einschlägigen – speziellen Aus-
standsgründen (Art. 10 Abs. 1 Bst. a–c VwVG) statuiert Art. 10 Abs. 1
Bst. d VwVG einen Auffangtatbestand, wonach eine Person in den Aus-
stand zu treten hat, wenn sie aus anderen Gründen in der Sache befangen
sein könnte. Die Generalklausel von Art. 10 Abs. 1 Bst. d VwVG gilt als er-
füllt, wenn Tatsachen vorliegen, die das Misstrauen in die Unbefangenheit
und damit in die Unparteilichkeit des Amtswalters objektiv rechtfertigen. Auf
das subjektive Empfinden der Partei, welche die Befangenheit behauptet,
kommt es dabei ebenso wenig an wie darauf, ob tatsächlich eine Befan-
genheit besteht. Es genügt, dass der Anschein einer solchen durch objek-
tive Umstände und vernünftige Gründe glaubhaft dargetan erscheint. Für
verwaltungsinterne Verfahren gilt dabei nicht der gleich strenge Massstab
wie gemäss Art. 30 BV und Art. 6 Ziff. 1 der Konvention vom 4. November
1950 zum Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten (EMRK,
SR 0.101) für unabhängige richterliche Behörden (BGE 141 IV 178

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E. 3.2.1, 137 II 431 E. 5.2; Urteile des BVGer A-3584/2020 vom 12. April
2021 E. 3.3 m.w.H.).

Unter «andere Gründe» im Sinne von Art. 10 Abs. 1 Bst. d VwVG werden
insbesondere die Tatbestände der Vorbefassung subsumiert. Unter Vorbe-
fassung – auch Mehrfachbefassung genannt – versteht man den Umstand,
dass sich eine Amtsperson in einem früheren Abschnitt des Verfahrens
oder in einem früheren Verfahren mit derselben Streitsache befasst hat und
dabei eine ähnliche Frage zu beurteilen hatte (zum Ganzen statt vieler:
Urteil des BVGer A-4025/201 vom 3. August 2023 E. 7.4.8; BREITENMO-
SER/WEYENETH, Praxiskommentar VwVG, Art. 10 N. 74). Eine zulässige
Mehrfachbefassung liegt vor, wenn das Gesetz vorsieht, dass die verfü-
gende Behörde auch als Einspracheinstanz fungiert (vgl. Urteil des BGer
8C_636/2013 vom 20. Februar 2014 E. 3).

2.3 Gemäss Art. 59 VwVG hat die Zugehörigkeit zur vorinstanzlichen Ver-
waltungseinheit die Ausstandspflicht im Rechtsmittelverfahren zur Folge.
Personen im Dienste der Vorinstanz haben damit in den Ausstand zu tre-
ten, und zwar unabhängig davon, ob sie sich persönlich bereits mit dem
angefochtenen Entscheid befasst haben und damit vorbefasst im engeren
Sinne sind oder nicht (BREITENMOSER/WEYENETH, Praxiskommentar
VWVG, Art. 59 N. 8).

Art. 59 VwVG hat die Ausstandspflicht im verwaltungsinternen Beschwer-
deverfahren zum Gegenstand. Ein solches findet indessen nur noch in spe-
zialgesetzlich vorgesehenen Fällen und Rechtsgebieten statt; im Übrigen
ist es im Zuge der Totalrevision der Bundesrechtspflege weitgehend weg-
gefallen. Verfügungen von Bundesbehörden unterliegen heute im Normal-
fall direkt der Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht (Urteil des
BVGer B-143/2015 vom 23. Februar 2015 E. 2.1; BREITENMO-
SER/WEYENETH, Praxiskommentar VWVG, Art. 59 N. 3). Damit bezieht sich
Art. 59 VwVG nur noch auf verwaltungsinterne oder -externe Beschwer-
deinstanzen im Sinne von Art. 47 Abs. 1 Bst. c und d VwVG (für den vor-
liegenden Fall ist lediglich Bst. c relevant, welcher festhält, dass ein Bun-
desgesetz eine andere Instanz als Beschwerdeinstanz vorsehen kann;
RENÉ WIEDERKEHR ET AL., VwVG Kommentar, Bundesgesetz über das Ver-
waltungsverfahren mit weiteren Erlassen, 2022, Art. 59 N. 2).

2.4 Die Praxis hält fest, dass ein Ausstandsbegehren zwar grundsätzlich in
jedem Verfahrensabschnitt zulässig, jedoch unverzüglich nach Kenntnis
des entsprechenden Grundes einzureichen ist. Eine verspätete

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Geltendmachung von Ausstandsgründen verstösst gegen den Grundsatz
von Treu und Glauben (Art. 5 Abs. 3 BV) und führt zur Verwirkung des An-
spruchs (vgl. BGE 147 I 173 E. 5.1, 143 V 66 E. 4.3, 136 I 207 E. 3.4
m.w.H.; Urteil des BGer 1B_13/2021 vom 1. Juli 2021 E. 2, in welchem eine
Geltendmachung des Ausstandsgrundes nach 20 Tagen als verspätet er-
achtet wurde; Urteile des BVGer B-913/2025 vom 28. Januar 2026 E. 5.3.3
m.w.H., A-5235/2018 vom 22. April 2020 E. 4.3; BREITENMO-
SER/WEYENETH, Praxiskommentar VwVG, Art. 10 N. 109).

3.
Vorab ist die formelle Rüge der Beschwerdeführerin zu behandeln, wonach
die Vorinstanz ihre Ausstandspflicht verletzt habe.

3.1 Zunächst ist darauf einzugehen, ob vorliegend die Regelung zum Aus-
stand gemäss Art. 59 VwVG anwendbar ist. Diese setzt voraus, dass die
Vorinstanz im Einspracheverfahren als Beschwerdeinstanz im Sinne von
Art. 47 Abs. 1 Bst. c VwVG entscheidet, mithin als einer der verfügenden
Behörde übergeordnete Instanz.

Die Einsprache ist gemäss Art. 83 MWSTG bei der gleichen Instanz – der
ESTV – einzureichen, die gemäss Art. 82 MWSTG auch die Verfügung er-
lassen hat. Sie richtet sich damit nicht an eine übergeordnete Behörde,
sondern führt zu einer erneuten Prüfung durch die verfügende Behörde
selbst. Demnach ist die Einsprache nach Art. 83 MWSTG kein devolutives
Rechtsmittel (vgl. statt vieler: Urteil des BVGer A-553/2021 vom 8. Februar
2022 E. 1.1); der Einspracheentscheid ersetzt die Verfügung gemäss
Art. 82 MWSTG und schliesst das Verwaltungsverfahren ab. Mangels de-
volutiver Wirkung entscheidet die Vorinstanz im Einspracheverfahren ge-
mäss Art. 83 MWSTG nicht als Beschwerdeinstanz im Sinne von Art. 47
Abs. 1 Bst. c VwVG. Vor diesem Hintergrund ist der Vorinstanz zuzustim-
men, dass Art. 59 VwVG auf das Einspracheverfahren der ESTV gemäss
Art. 83 MWSTG keine Anwendung findet (vorne E. 2.3).

3.2 Damit ist zu prüfen, ob die Vorinstanz Art. 10 Abs. 1 Bst. d VwVG ver-
letzt hat, indem die Verfahrensführung sowohl bei der Verfügung vom
15. März 2024 als auch beim Einspracheentscheid vom 11. März 2026 den
gleichen Personen oblag.

Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zählen Einsprachever-
fahren, in denen die Einsprache von der Behörde beurteilt wird, die bereits
die Verfügung erlassen hat, zum originären Verwaltungsverfahren.

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Innerhalb des originären Verwaltungsverfahrens lässt sich kein allgemeiner
Ausstandsgrund begründen, nur weil eine bestimmte Person sich bereits
mit der Sache befasst hat. Es ist daher gemäss Bundesgericht nicht nur
zulässig, sondern kommt häufig vor, dass dieselbe Person, welche die Ver-
fügung erlassen hat, diese auf Einsprache hin erneut überprüft (Urteil des
BGer 8C_636/2013 vom 20. Februar 2014 E. 3; vorne E. 2.2). Vor dem
Hintergrund dieser Rechtsprechung stellt die vorliegende Mehrfachbefas-
sung keine Verletzung der Ausstandspflicht dar.

Es ist ausserdem bereits fraglich, ob die Beschwerdeführerin die Rüge der
Befangenheit nach der geschilderten Praxis (vorne E. 2.4) verspätet vor-
gebracht hat und damit gegen Treu und Glauben verstösst. Die Beschwer-
deführerin hatte am 10. Oktober 2025 Kenntnis davon, dass derselbe
Sachbearbeiter auch im Einspracheverfahren die Streitsache betreut. Die
Beschwerdeführerin brachte ihre Bedenken jedoch nicht sogleich nach
Kenntnisnahme dieses Schreibens vom 10. Oktober 2025 zum Ausdruck,
sondern rügte die Befangenheit erst mehr als 6 Monate später im Rahmen
ihrer Beschwerde vom 27. April 2026 gegen den Einspracheentscheid der
Vorinstanz vom 11. März 2026.

Der Hauptantrag der Beschwerdeführerin auf Aufhebung des Einsprache-
entscheids wegen Befangenheit und Rückweisung der Sache zur neuen
Beurteilung an die Vorinstanz ist somit abzuweisen (vgl. Sachverhalt
Bst. E.a).

4.
4.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System
der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130
BV; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Die Steuer wird auf den im Inland von steuer-
pflichtigen Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen (Inlandsteuer),
auf dem Bezug von Leistungen von Unternehmen mit Sitz im Ausland
durch Empfänger und Empfängerinnen im Inland (Bezugsteuer) und auf
Einfuhren von Gegenständen (Einfuhrsteuer) erhoben (Art. 1 Abs. 2
MWSTG). Die Erhebung erfolgt nach den Grundsätzen der Wettbewerbs-
neutralität, der Wirtschaftlichkeit der Entrichtung und der Erhebung und der
Überwälzbarkeit (Art. 1 Abs. 3 MWSTG; zum Ganzen statt vieler: Urteil des
BVGer A-2668/2019 vom 6. April 2021 E. 2.1 m.w.H.).

4.2
4.2.1 Die Veranlagung und Entrichtung der Inlandsteuer erfolgt nach dem
Selbstveranlagungsprinzip. Die steuerpflichtige Person stellt dabei

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eigenständig fest, ob sie die Voraussetzungen der subjektiven Steuerpflicht
(Art. 10 und 66 MWSTG) erfüllt, ermittelt die Steuerforderung selber
(Art. 71 MWSTG) und begleicht diese innerhalb von 60 Tagen nach Ablauf
der Abrechnungsperiode (Art. 86 Abs. 1 MWSTG). Das Selbstveranla-
gungsprinzip bedeutet somit, dass der Leistungserbringer selbst für die
Feststellung der Mehrwertsteuerpflicht bzw. -forderung verantwortlich ist
(vgl. BGE 140 II 202 E. 5.4; Urteile des BVGer A-1418/2018 vom 24. April
2019 E. 2.2, A-2788/2018 vom 27. September 2018 E. 2.6; nichts daran
ändert, dass neuere deutschsprachige Bundesgerichtsentscheide von
«modifizierter Selbstveranlagung» sprechen [BGE 144 I 340 E. 2.2.1
m.w.H.]).

4.2.2 Die ESTV kann bei steuerpflichtigen Personen Kontrollen durchfüh-
ren (Art. 78 MWSTG; Urteil des BGer 2C_326/2015 vom 24. November
2016 E. 3.2). Diese werden mit einer Einschätzungsmitteilung abgeschlos-
sen, welche den Umfang der Steuerforderung in der kontrollierten Steuer-
periode und die steuerliche Nachbelastung beziehungsweise Steuergut-
schrift festhält (Art. 78 Abs. 5 MWSTG; vgl. BÉATRICE BLUM, in: Gei-
ger/Schluckebier [Hrsg.], MWSTG Kommentar, 2. Aufl. 2019 [nachfolgend:
MWSTG Kommentar 2019], Art. 78 N. 46). Die ESTV hat die Steuerforde-
rung für die betreffende Steuerperiode im Rahmen ihrer Einschätzungsmit-
teilung umfassend zu prüfen (Urteil des BGer 2C_190/2015 vom 27. Juli
2015 E. 2.2).

4.3
4.3.1 Eine Leistung, die von der Steuer ausgenommen ist und für deren
Versteuerung nicht nach Art. 22 MWSTG optiert wird, ist nicht steuerbar
(Art. 21 Abs. 1 MWSTG).

4.3.2 Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 8 MWSTG (in der bis zum 31. Dezember
2017 geltenden Fassung [AS 2009 5203]) waren Leistungen, die von Ein-
richtungen der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit erzielt werden, Leis-
tungen von gemeinnützigen Organisationen der Krankenpflege und der
Hilfe zu Hause (Spitex) und von Alters-, Wohn- und Pflegeheimen von der
Steuer ausgenommen. Gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 8 MWSTG (in der vom
1. Januar 2018 bis zum 31. Dezember 2024 geltenden Fassung [AS 2017
3575]) waren Leistungen von Einrichtungen der Sozialhilfe und der sozia-
len Sicherheit, von gemeinnützigen Organisationen der Krankenpflege und
der Hilfe zu Hause (Spitex) und von Alters-, Wohn- und Pflegeheimen von
der Steuer ausgenommen.

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4.4
4.4.1 Die Steuer wird vom tatsächlich empfangenen Entgelt berechnet
(Art. 24 Abs. 1 MWSTG). Das Entgelt stellt nicht nur Tatbestandselement
des Steuerobjekts dar, sondern bildet auch die Bemessungsgrundlage der
Mehrwertsteuer (statt vieler: Urteil des BVGer A-620/2024 vom 13. August
2025 [zur Publikation vorgesehen] E. 2.4 m.w.H.). Die Bemessungsgrund-
lage richtet sich nach dem tatsächlich, aufgrund der subjektiven Bewertung
geleisteten und empfangenen Entgelt und nicht etwa nach dem objektiven
Marktwert der Leistung (Urteil des BGer 2C_1021/2020 vom 28. Juli 2021
E. 5.2; DIEGO CLAVADETSCHER, in: Martin Zweifel et al [Hrsg.], Kommentar
zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwert-
steuer, 2. Aufl. 2025 [nachfolgend: MWSTG Kommentar 2025], Art. 24
N. 7).

4.4.2 Der Grundsatz gemäss Abs. 1 wird durch Art. 24 Abs. 2 MWSTG ein-
geschränkt. Danach gilt im Fall einer Lieferung oder Dienstleistung an eine
eng verbundene Person (sogleich E. 4.4.3) als Entgelt der Wert, der unter
unabhängigen Dritten vereinbart würde. Diese Bestimmung entspricht dem
im Steuerrecht bekannten Grundsatz des Drittvergleichs (sog. «dealing at
arm's length»; vgl. BGE 142 II 488 E. 3.5.2; Urteile des BVGer
A-3493/2023 vom 27. Februar 2024 E. 2.2.2, A-4155/2021 vom 31. Mai
2022 E. 2.4.2, A-2490/2020 vom 18. November 2020 E. 2.2.2; FELIX GEI-
GER, MWSTG Kommentar 2019, Art. 24 N. 12).

4.4.3 Gemäss Art. 3 Bst. h MWSTG (in der bis zum 31. Dezember 2017
geltenden Fassung [AS 2009 5203]) galten als «eng verbundene Perso-
nen» die Inhaber und Inhaberinnen von massgebenden Beteiligungen an
einem Unternehmen oder ihnen nahe stehende Personen. Eine massge-
bende Beteiligung lag vor, wenn die Schwellenwerte im Sinne von Art. 69
des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundes-
steuer (DBG, SR 642.11) überschritten wurden oder wenn eine entspre-
chende Beteiligung an einer Personengesellschaft vorlag (Urteil des
BVGer A-4155/2021 vom 31. Mai 2022 E. 2.4.1 m.w.H.). Seit dem 1. Ja-
nuar 2018 gelten die Inhaber und Inhaberinnen von mindestens 20 % des
Stamm- oder Grundkapitals eines Unternehmens oder von einer entspre-
chenden Beteiligung an einer Personengesellschaft oder ihnen naheste-
hende Personen als eng verbundene Personen (Art. 3 Bst. h Ziff. 1
MWSTG [in der ab 1. Januar 2018 geltenden Fassung]). Als eng verbun-
dene Personen gelten auch Stiftungen und Vereine, zu denen eine beson-
ders enge wirtschaftliche, vertragliche oder personelle Beziehung besteht;
nicht als eng verbundene Personen gelten Vorsorgeeinrichtungen (Art. 3

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Bst. h Ziff. 2 MWSTG [in der ab 1. Januar 2018 geltenden Fassung]). Als
nahe stehende Personen gelten etwa verwandtschaftlich verbundene na-
türliche Personen (Familienmitglieder und Verwandte), aber auch Schwes-
terngesellschaften oder Grossmuttergesellschaften. Von Schwesternge-
sellschaften ist die Rede, wenn zwei Unternehmen vom gleichen Beteili-
gungsinhaber (meist eine Muttergesellschaft) beherrscht werden (CLAVA-
DETSCHER, MWSTG Kommentar 2025, Art. 3 N. 156, N. 158 und N. 179).

4.4.4 Die Anwendbarkeit dieses Drittvergleichs bedingt eine Leistung zu ei-
nem Vorzugspreis, also zu einem Entgelt, welches nicht mit dem Preis
übereinstimmt, den ein unabhängiger Dritter zu bezahlen hätte (sog. «Dritt-
preis»; vgl. Urteile des BVGer A-3493/2023 vom 27. Februar 2024 E. 2.2.4,
A-2304/2019 vom 20. April 2020 E. 2.2.4.3). Im Weiteren muss es sich
beim Empfänger der Leistung um eine eng verbundene Person im Sinne
von Art. 3 Bst. h MWSTG (vorne E. 4.4.3) handeln (Urteil des BVGer
A-4190/2020 und A-4195/2020 vom 15. Dezember 2021 E. 3.2.3).

4.4.5 Rechtsfolge einer solchen Leistung zu einem Vorzugspreis an eine
eng verbundene Person ist, dass für die Bemessung der Mehrwertsteuer
eine besondere (fiktive) Bemessungsgrundlage herangezogen wird. Die
Leistung wird auf den Wert korrigiert, der unter unabhängigen Dritten ver-
einbart würde. Massgebend ist der Drittpreis, das heisst der Preis, den ein
Dritter der gleichen Abnehmerkategorie auf dem Markt üblicherweise für
dieselbe Leistung zu bezahlen hätte («le principe de pleine concurrence»,
«dealing at arm's length»; BGE 140 II 88 E. 4.1, 138 II 545 E. 3.2; Urteile
des BGer 2C_343/2019 vom 27. September 2019 E. 4.3, 2C_970/2012
vom 1. April 2013 E. 3.1, 2C_778/2008 vom 8. April 2009 E. 3.1; zum Gan-
zen auch: Urteile des BVGer A-3493/2023 vom 27. Februar 2024 E. 2.2.5,
A-2490/2020 vom 18. November 2020 E. 2.2.4, A-2137/2018 vom 15. Ja-
nuar 2020 E. 3). Um diesen sogenannten Drittpreis zu bestimmen, können
die Methoden, die auch bei den direkten Steuern Anwendung finden, her-
angezogen werden. Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung erweisen
sich hierzu etwa die Kostenaufschlags- («Cost Plus Method»), die Preis-
vergleichs- («Comparable Uncontrolled Price Method») und die Wiederver-
kaufspreismethode («Resale Price Method») als zulässig (Urteile des BGer
2C_403/2022 vom 12. Dezember 2022 E. 6.2, 2C_443/2020 vom 8. Okto-
ber 2020 E. 3.2.2; Urteil des BVGer A-4155/2021 vom 31. Mai 2022
E. 2.4.3 m.w.H.; vgl. CLAVADETSCHER, MWSTG Kommentar 2025, Art. 24
N. 61 m.w.H.). Dieser Drittpreis ist in den meisten Fällen kein exakter Wert,
sondern kann nur annäherungsweise bestimmt werden (Urteil des BGer

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2C_403/2022 vom 12. Dezember 2022 E. 6.2.1; Urteil des BVGer
A-2137/2018 vom 15. Januar 2020 E. 3 m.w.H.).

4.4.6 Die ESTV hat zur Ermittlung des Drittpreises grundsätzlich eine
Schätzung des Werts durchzuführen und sich dabei an die im Zusammen-
hang mit der Ermessenseinschätzung von Art. 79 Abs. 1 MWSTG entwi-
ckelten Prinzipien und Kriterien zu halten. Dies gilt insbesondere für die
Rechte und Pflichten der ESTV bei einer Veranlagung, für die Möglichkeit
der steuerpflichtigen Person, die Veranlagung anzufechten, sowie für die
Zurückhaltung, die das Bundesverwaltungsgericht bei der Überprüfung der
Richtigkeit der Veranlagung an den Tag legt (Urteil des BGer 2C_403/2022
vom 12. Dezember 2022 E. 6.2.1; Urteil des BVGer A-2490/2020 vom
18. November 2020 E. 2.2.5 [bestätigt durch Urteil des BGer 2C_27/2021
vom 5. Oktober 2021] m.w.H.; zur [eingeschränkten] Prüfungsdichte bei Er-
messensveranlagungen vgl. BGE 151 II 289 E. 3.3 f.). Letzteres bedeutet
namentlich, dass das Bundesverwaltungsgericht grundsätzlich nur dann
sein eigenes Ermessen an die Stelle desjenigen der Vorinstanz setzt, wenn
dieser bei der Schätzung erhebliche Ermessensfehler unterlaufen sind.
Aus den bei der Ermessenseinschätzung geltenden Grundsätzen ist ferner
abzuleiten, dass die ESTV für das Vorliegen der Voraussetzungen einer
Schätzung des Drittpreises nach der allgemeinen Beweislastregel beweis-
belastet ist (vorne E. 1.7.2 f.). Sind die Voraussetzungen für eine Schät-
zung des Werts erfüllt («erste Stufe») und erscheint die vorinstanzliche
Schätzung nicht bereits im Rahmen der durch das Bundesverwaltungsge-
richt mit der gebotenen Zurückhaltung vorzunehmenden Prüfung als
pflichtwidrig («zweite Stufe»), obliegt es in Umkehr der allgemeinen Be-
weislast der Steuerpflichtigen, den Nachweis für die Unrichtigkeit der
Schätzung zu erbringen («dritte Stufe»; zum Ganzen: Urteile des BVGer
A-4347/2022 vom 26. April 2024 E. 2.3.6, A-3493/2023 vom 27. Februar
2024 E. 2.2.5 m.w.H.).

4.5
4.5.1 Gemäss Art. 28 Abs. 1 Bst. a MWSTG kann die steuerpflichtige Per-
son im Rahmen ihrer unternehmerischen Tätigkeit, unter Vorbehalt von
Art. 29 und Art. 33 MWSTG, die ihr in Rechnung gestellte Inlandsteuer als
Vorsteuer abziehen.

4.5.2 Die Inlandsteuer gilt gemäss Art. 59 Abs. 1 MWSTV als in Rechnung
gestellt, wenn der Leistungserbringer oder die Leistungserbringerin für den
Leistungsempfänger oder die Leistungsempfängerin von diesem oder die-
ser erkennbar die Mehrwertsteuer eingefordert hat. Die

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Leistungsempfängerin muss nicht prüfen, ob die Mehrwertsteuer von ihr zu
Recht eingefordert wurde. Weiss sie aber, dass die Person, die ihr die
Mehrwertsteuer überwälzt hat, nicht als steuerpflichtige Person im MWST-
Register eingetragen ist, so ist der Vorsteuerabzug ausgeschlossen
(Art. 59 Abs. 2 MWSTV). Auch bezüglich der Eintragung als steuerpflich-
tige Person besteht keine Prüfpflicht für die Leistungsempfängerin, da ein
positives Wissen gefordert ist. Der Ausschluss des Vorsteuerabzugs nach
Art. 59 Abs. 2 MWSTV letzter Satz dürfte sich gemäss Lehre auf Verhält-
nisse zwischen eng verbundenen Personen im Sinne von Art. 3 Bst. h
MWSTG (vorne E. 4.4.3) fokussieren und ist als kodifizierte Missbrauchs-
bestimmung zu werten (IVO P. BAUMGARTNER ET AL., Vom alten zum neuen
Mehrwertsteuergesetz, 2010, § 7 Rz. 21, BAUMGARTNER, Der Vorsteuerab-
zug im neuen Mehrwertsteuerrecht, in: Der Schweizer Treuhänder [ST]
5/2010, S. 258 ff., S. 261).

Das Risiko, dass die eingeforderte Steuer nicht abgeliefert wurde, liegt je-
doch in der Risikosphäre des Staates, welcher die Steuer erhebt und nicht
in der Risikosphäre desjenigen, welcher die Steuer bezahlt und auf seinen
Anspruch auf Vorsteuerabzug vertraut (Urteil des BGer 2C_208/2013 vom
28. April 2014 E. 3.2.9; Urteil des BVGer A-3704/2024 vom 25. März 2026
E. 6.1.1; Erläuterungen des Bundesrates zur Mehrwertsteuerverordnung,
Art. 59 Abs. 2 MWSTV, S. 24; BLUM, MWSTG-Kommentar 2019, Art. 28
N. 13). Eine Rechnung, in der die Mehrwertsteuer ausgewiesen ist, berech-
tigt daher zum Vorsteuerabzug, auch wenn die Steuer nicht abgeliefert wird
oder zu hoch ausgewiesen ist (BLUM, MWSTG-Kommentar 2025, Art. 27
N. 1). Dem Nachweis der Bezahlung durch die Leistungsempfängerin als
materielle Voraussetzung für den Vorsteuerabzug nach Art. 28 Abs. 3 (in
der ab 1. Januar 2018 geltenden Fassung) beziehungsweise 4 (in der bis
zum 31. Dezember 2017 geltenden Fassung [AS 2009 5203]) MWSTG
kommt hingegen erhöhte Bedeutung zu (vgl. hinten E. 4.5.4; BENNO SU-
TER, MWSTG-Kommentar 2025, Art. 28 N. 32).

4.5.3 Das Vorhandensein einer Rechnung, die den gesetzlichen Anforde-
rungen entspricht, ist im Gegensatz zum alten Mehrwertsteuergesetz (Bun-
desgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [aMWSTG,
AS 2000 1300]; vgl. Art. 38 Abs. 1 Bst. a aMWSTG) keine zwingende ma-
teriellrechtliche Voraussetzung mehr für den Vorsteuerabzug. Der Grund-
satz der Beweisfreiheit erlaubt es der steuerpflichtigen Person, mit anderen
Mitteln zu beweisen, dass ihr die Steuer in Rechnung gestellt wurde (Urteil
des BGer 2C_33/2014 vom 27. Juli 2015 E. 2.3.2; Botschaft vom 25. Juni
2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer, BBl 2008 6885 ff.

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[nachfolgend: Botschaft zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer], 6934 f.
und 6974 f.; SUTER, MWSTG-Kommentar 2025, Art. 28 N. 31 und 40), bei-
spielsweise durch die Vorlage von Quittungen oder Verträgen mit den Leis-
tungserbringern, in denen der Steuersatz für die von diesen bezogenen
Leistungen angegeben ist (vgl. Urteil des BVGer A-3704/2024 vom
25. März 2026 E. 6.1.1). Dies ändert jedoch nichts am beweisrechtlichen
Grundsatz, wonach die Steuerpflichtige behauptete steuermindernde Tat-
sachen beweisen muss (vorne E. 1.7.4; Botschaft zur Vereinfachung der
Mehrwertsteuer, 6975).

Der Rechnung kommt im Mehrwertsteuerrecht aber weiterhin eine über
den reinen Buchungsbeleg hinausgehende Bedeutung zu. Sie stellt ein
wichtiges Indiz dafür dar, dass die Ausstellerin auch Leistungserbringerin
ist und die mehrwertsteuerlich relevante Handlung tatsächlich stattgefun-
den hat (Urteil des BVGer A-1996/2022 vom 19. Dezember 2022 E. 5.1
m.w.H. [bestätigt durch Urteil des BGer 9C_111/2023 vom 16. Mai 2023
E. 6]). Bei der Leistungsempfängerin bildet der Rechnungsbeleg regelmäs-
sig die Basis, jedoch nicht die Voraussetzung, für den Vorsteuerabzug und
damit für die Rückforderung der auf der bezogenen Leistung lastenden
Mehrwertsteuer (Urteil des BVGer A-5186/2019 vom 28. August 2020
E. 3.2.2; vgl. BAUMGARTNER ET AL., a.a.O., § 7 Rz. 3 ff.). Wie nach altem
Recht berechtigt nicht jede Rechnung, die die gesetzlich vorgeschriebenen
Angaben enthält, zwangsläufig zum Vorsteuerabzug (vgl. Urteil des BVGer
A-279/2014 vom 17. November 2014 E 3.2). Der Beweiswert eines sol-
chen Dokuments muss konkret und unter Berücksichtigung aller Umstände
des Einzelfalls nach dem Grundsatz der freien Beweiswürdigung (vorne
E. 1.7.2) beurteilt werden. Im Zweifelsfall ist es Sache der Behörde, fest-
zustellen, ob der Nachweis der Überwälzung der Vorsteuer durch andere
Dokumente und Belege erbracht wurde (Urteil des BVGer A-1996/2022
vom 19. Dezember 2022 E. 5.1 [bestätigt durch Urteil des BGer
9C_111/2023 vom 16. Mai 2023 E. 6]).

4.5.4 Der Abzug der Vorsteuer nach Art. 28 Abs. 1 MWSTG ist nur zuläs-
sig, wenn die steuerpflichtige Person nachweist, dass sie die Vorsteuer tat-
sächlich bezahlt beziehungsweise wirtschaftlich tatsächlich getragen hat
(Art. 28 Abs. 3 [in der ab 1. Januar 2018 geltenden Fassung] bzw. 4 [in der
bis zum 31. Dezember 2017 geltenden Fassung {AS 2009 5203} MWSTG).
Dieser Nachweis ist an keine besondere Form gebunden (BLUM, MWSTG-
Kommentar 2019, Art. 28 N. 38). Eine Rechnung ist zwar ein wichtiges In-
diz dafür, dass die Leistungserbringerin die Mehrwertsteuer an die Leis-
tungsempfängerin überwälzt hat (vorne E. 4.5.3), sie sagt jedoch

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grundsätzlich nichts darüber aus, ob die Leistungsempfängerin die Vor-
steuern an die Leistungserbringerin bezahlt hat. Der Nachweis hierfür wird
in der Regel durch Buchungs- und Zahlungsbelege erbracht. In diesem Zu-
sammenhang obliegt es dem Steuerpflichtigen im Rahmen seiner Mitwir-
kungspflicht (vorne E. 1.7.1), die ihm zur Verfügung stehenden Unterlagen
einzureichen, gegebenenfalls auch im Beschwerdeverfahren. Die ESTV ist
nicht verpflichtet, die Belege für das Recht auf Vorsteuerabzug zu suchen
(vgl. Urteile des BVGer A-3704/2024 vom 25. März 2026 E. 6.1.3,
A-1007/2024 vom 15. Dezember 2025 E. 5.1.1, A-1705/2023 vom 24. Mai
2024 E. 4.3.2).

Kann die steuerpflichtige Person nicht nachweisen, dass sie die ihr in
Rechnung gestellte Mehrwertsteuer bezahlt hat oder kommt es gar nie zur
Entrichtung der Vorsteuer, ist der Abzug der entsprechenden Beträge als
Vorsteuer zu verweigern beziehungsweise wieder rückgängig zu machen
(Urteile des BVGer A-343/2024 vom 16. April 2025 E. 2.5.4, A-1996/2022
vom 19. Dezember 2022 E. 5.2 [bestätigt durch Urteil des BGer
9C_111/2023 vom 16. Mai 2023 E. 6]).

4.5.5 Gemäss Art. 29 Abs. 1 MWSTG besteht kein Anspruch auf Vorsteu-
erabzug bei Leistungen und bei der Einfuhr von Gegenständen, die für die
Erbringung von Leistungen, die von der Steuer ausgenommen sind und für
deren Versteuerung nicht optiert wurde, verwendet werden.

4.5.6
4.5.6.1 Verwendet die steuerpflichtige Person vorsteuerbelastete Leistun-
gen sowohl für Zwecke, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch für
andere Zwecke (sog. gemischte Verwendung), so hat sie den Vorsteuer-
abzug nach dem Verhältnis der Verwendung zu korrigieren (vgl. Art. 30
Abs. 1 MWSTG). Das MWSTG enthält keine detaillierte Regelung zum Vor-
gehen bei der Vorsteuerabzugskorrektur infolge gemischter Verwendung.
Die Vorsteuerabzugskorrektur hat jedenfalls im Einzelfall «sachgerecht» zu
sein (Art. 68 Abs. 1 und 2 MWSTV). Als sachgerecht erachtet wird «jede
Anwendung einer oder mehrerer Methoden, die den Grundsatz der Erhe-
bungswirtschaftlichkeit berücksichtigt, betriebswirtschaftlich nachvollzieh-
bar ist und die Vorsteuern nach Massgabe der Verwendung für eine be-
stimmte Tätigkeit zuteilt» (Art. 68 Abs. 2 MWSTV).

4.5.6.2 Die Korrektur des Vorsteuerabzuges kann gemäss Art. 65 MWSTV
berechnet werden nach dem effektiven Verwendungszweck (Bst. a), an-
hand von Pauschalmethoden mit von der ESTV festgelegten Pauschalen

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(Bst. b) oder gestützt auf eigene Berechnungen (Bst. c) (vgl. [noch zum
aMWSTG] Urteil des BGer 2C_1095/2018 vom 19. September 2019
E. 7.3; ausführlich zu den einzelnen Methoden ferner: Urteile des BVGer
A-6050/2024 vom 5. November 2025 E. 2.6.2, A-6253/2018 vom 10. De-
zember 2019 E. 2.4.1 und 2.4.2 ff.).

4.5.6.3 Bei der effektiven Methode (Art. 65 Bst. a MWSTV) wird die Kor-
rektur entsprechend dem Verhältnis der effektiven Verwendung vorgenom-
men. Die ESTV versteht hierunter gemäss ihrer Praxis namentlich die so-
genannte 3-Topf-Methode. Demnach werden die Vorsteuern soweit wie
möglich direkt zugeordnet; die nicht direkt zuordenbaren Aufwendungen
werden nach betrieblich motivierten Schlüsseln umgelegt (Urteil des
BVGer A-5126/2020 vom 1. September 2021 E. 3.4.5.3).

4.5.6.4 Bei den eigenen Berechnungen (Art. 65 Bst. c MWSTV) kommt
nach Praxis der ESTV namentlich die 3-Topf-Methode in verschiedenen
Varianten oder die Anwendung der Methode Umsatzschlüssel in Frage.
Nach der bereits in Erwägung 4.5.6.3 erwähnten 3-Topf-Methode sind
sämtliche Vorsteuern in drei Töpfe aufzuteilen. Vorsteuern, die Tätigkeiten
zugeordnet werden können, die vollumfänglich zum Vorsteuerabzug be-
rechtigen, gehören in den Topf A, während Vorsteuern, die nicht zum Vor-
steuerabzug berechtigenden Tätigkeiten zuordenbar sind, dem Topf B zu-
zuweisen sind. Vorsteuern, die weder Topf A noch Topf B zugeordnet wer-
den können, sondern gemischt verwendet werden, sind dem Topf C zuzu-
ordnen. Die sich in Topf C befindlichen Vorsteuern werden sodann nach
einem oder mehreren Schlüsseln korrigiert, welche auf betrieblich-objekti-
ven Kriterien beruhen (z.B. Fläche, Volumen, Umsätze, Arbeitszeit des
Personals, Lohnsumme, Bruttogewinne). Bei der Methode Umsatzschlüs-
sel wird hingegen auf eine Direktzuteilung der Vorsteuern (in die Töpfe A
und B) verzichtet und die Vorsteuerabzugskorrektur auf sämtlichen Auf-
wendungen und Investitionen entsprechend der Zusammensetzung des
massgebenden Gesamtumsatzes vorgenommen (Ziff. 4.5.2 in der hier an-
wendbaren seit 1. Januar 2010 geltenden Fassung bzw. Ziff. 3.3.3 in der
heute geltenden Fassung [publiziert am 31. Oktober 2025] der MWST-
Info 09 «Vorsteuerabzug und Vorsteuerkorrekturen»; CLAVADET-
SCHER/IMSTEPF, MWSTG Kommentar 2025, Art. 30 N. 25a).

4.5.6.5 Hat die ESTV eine Vorsteuerabzugskorrektur vorzunehmen, bei-
spielsweise weil die steuerpflichtige Person eine solche unterlassen hat,
steht ihr bei der Wahl der anzuwendenden Methode ein weiter Ermessens-
spielraum zu. Vom Gericht ist dann nur zu prüfen, ob die gewählte Methode

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sachgerecht ist und ob sich die Verwaltung bei der vorgenommenen Vor-
steuerabzugskorrektur innerhalb ihres Ermessensspielraums bewegt hat
(vgl. Urteil des BVGer A-6253/2018 vom 10. Dezember 2019 E. 2.4.3; CLA-
VADETSCHER/IMSTEPF, MWSTG Kommentar 2025, Art. 31 N. 57 f.). Insbe-
sondere setzt das Gericht nicht sein eigenes Ermessen an die Stelle des
Ermessens der ESTV. Ist eine Vorsteuerabzugskorrektur durch die ESTV
zu Recht erfolgt und erscheint diese nicht bereits im Rahmen der durch
das Bundesverwaltungsgericht mit der gebotenen Zurückhaltung vorzu-
nehmenden Prüfung als pflichtwidrig, obliegt es der steuerpflichtigen Per-
son, darzutun und nachzuweisen, dass die vorgenommene Korrektur of-
fensichtlich nicht sachgerecht ist (vgl. statt vieler: Urteil des BVGer
A-2740/2018 vom 15. April 2019 E. 4.1).

5.
Im vorliegenden Fall ist die Zulässigkeit des Vorsteuerabzugs auf dem
Marktmietzins und den Nebenkosten (sogleich E. 5.1), die Höhe der Vor-
steuerkorrektur infolge gemischter Verwendung (hinten E. 5.2) sowie die
Zulässigkeit des Vorsteuerabzugs auf dem Materialaufwand für steuerbare
Leistungen (hinten E. 5.3) strittig.

Vorab ist festzuhalten, dass unbestritten ist, dass es sich bei der Stiftung
und der Beschwerdeführerin um eng verbundene Personen im Sinne von
Art. 3 Bst. h MWSTG (beide vorliegend anwendbare Fassungen) handelt
(vgl. vorne E. 4.4.3).

5.1
5.1.1 Im Zusammenhang mit dem nicht gewährten Vorsteuerabzug auf
dem Marktmietzins und den Nebenkosten hat sich unbestrittenermassen
folgender Sachverhalt zugetragen: Die Stiftung vermietete der Beschwer-
deführerin in den Steuerperioden 2019 und 2020 Büroräumlichkeiten und
optierte für die erzielten Mieteinnahmen. Sie unterliess es jedoch, der Be-
schwerdeführerin für die Marktmiete den Drittpreis in Rechnung zu stellen
und zu deklarieren; die Nebenkosten wurden der Beschwerdeführerin zwar
ohne Mehrwertsteuer in Rechnung gestellt, von der Stiftung jedoch nicht
als steuerbare Einnahmen deklariert. Aufgrund dieser Differenz zwischen
den deklarierten und effektiv erzielten Einnahmen erhob die Vorinstanz bei
der Stiftung eine Steuernachforderung von Fr. 13'109.-- (Ziff. 1 und 2 der
EM Nr. […] betr. die Stiftung [Beschwerdebeilage {BB} 10]). Im Rahmen
der Kontrolle bei der Beschwerdeführerin schrieb die Vorinstanz der Be-
schwerdeführerin diesen Betrag gut (vgl. Ziff. 2 des Beiblatts der EM). So-
wohl in der Verfügung als auch im Einspracheentscheid verweigerte die

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Vorinstanz der Beschwerdeführerin diesen Vorsteuerabzug in Höhe von
Fr. 13'109.-- jedoch gestützt auf Art. 28 Abs. 3 (in der ab 1. Januar 2018
geltenden Fassung) bzw. Abs. 4 MWSTG (in der bis 31. Dezember 2017
geltenden Fassung), weil die Vorsteuer weder überwälzt (in Rechnung ge-
stellt) noch bezahlt worden sei.

5.1.2 Es ist unbestritten, dass für den Marktmietzins keine Rechnungen
oder anderweitige Dokumente – wie Quittungen oder Verträge mit der Stif-
tung, in denen der Steuersatz für die von dieser bezogenen Leistung an-
gegeben ist – vorliegen. Was die Nebenkosten betrifft, wurden diese der
Beschwerdeführerin zwar durch die Stiftung in Rechnung gestellt, jedoch
ohne die Mehrwertsteuer zu überwälzen. Daran ändert nichts, dass bei der
Steuernachforderung im Rahmen der EM Nr. (…) betreffend die Stiftung
(BB 10) der für die Nebenkosten in Rechnung gestellten Betrag als inklu-
sive MWST betrachtet worden ist: Diese blosse Berechnungsgrundlage für
die Nachbelastung im Verhältnis zwischen der Vorinstanz und der Stiftung
sagt nichts darüber aus, ob die Mehrwertsteuer der Beschwerdeführerin
als Leistungsempfängerin auch erkennbar überwälzt worden ist. Die Be-
schwerdeführerin scheitert somit an dem Nachweis, dass die Stiftung als
Leistungserbringerin die Mehrwertsteuer gemäss Art. 59 Abs. 1 MWSTV
für sie als Leistungsempfängerin erkennbar eingefordert hat (vgl. für ähnli-
che Fälle: Urteile des BVGer A-3704/2024 vom 25. März 2026 E. 8.1.3,
A-2814/2023 vom 19. April 2024 E. 7.1.2 [bestätigt durch Urteil des BGer
9C_302/2024 vom 27. November 2024], A-5186/2019 vom 28. August
2020 E. 5.3.2). Bereits deshalb steht ihr im Zusammenhang mit den stritti-
gen Vorsteuern in Höhe von Fr. 13'109.-- nach Art. 28 Abs. 1 Bst. a
MWSTG keinen Anspruch auf Vorsteuerabzug zu (vorne E. 4.5.2 f.). Es ist
damit nicht weiter zu prüfen, ob die Beschwerdeführerin die Vorsteuern –
als weitere Voraussetzung für den Vorsteuerabzug (vorne E. 4.5.4) – auch
tatsächlich bezahlt hat. Ergänzend ist anzumerken, dass die Beschwerde-
führerin zumindest in Bezug auf den Marktmietzins selbst ausgeführt hat,
diesen nicht bezahlt zu haben (Beschwerde, S. 12, Rz. 49). Im Zusammen-
hang mit den Nebenkosten ist sodann nicht klar, ob mit der Bezahlung des
ohne Mehrwertsteuer fakturierten Betrags überhaupt eine Vorsteuer be-
zahlt worden ist.

Die fehlende Überwälzung sowie die Nichtbezahlung der Vorsteuern stel-
len sodann – entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin (Beschwerde,
S. 13, Rz. 50) – keine rein formellen Gründe für die Verweigerung des Vor-
steuerabzugs dar. Vielmehr handelt es sich hierbei um materielle

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Voraussetzungen, die sich aus Art. 28 Abs. 1 Bst. a MWSTG und Art. 28
Abs. 3 beziehungsweise 4 MWSTG ergeben (vorne E. 4.5.2 ff.).

Schliesslich hätte es der Beschwerdeführerin, wie die Vorinstanz zutreffend
ausführt, offen gestanden, sich die Steuer nachträglich von der Stiftung
überwälzen zu lassen und nach deren Bezahlung den Vorsteuerabzug vor-
zunehmen.

5.1.3 Die Vorinstanz hat im Einspracheentscheid erkannt, dass ihr bei der
Verfügung vom 15. März 2024 hinsichtlich der Vorsteuer auf dem Markt-
mietzins und den Nebenkosten ein Fehler unterlaufen war: Sie hatte über-
sehen, dass die entsprechende Vorsteuer bereits anlässlich der Kontrolle
infolge gemischter Verwendung anteilsmässig korrigiert worden war (An-
hang 2 der EM), und der Beschwerdeführerin bei der Steuernachforderung
fälschlicherweise der gesamte statt nur der bereits gekürzte Vorsteuerbe-
trag zurückbelastet wurde. Die Vorinstanz hat zudem festgestellt, dass ihr
diesbezüglich ein weiterer Fehler unterlaufen ist, der sich auf die Berech-
nung der Vorsteuer – zumindest gesamthaft – jedoch nicht auswirkt: Sie
hat im Jahr 2019 die Steuer auf den Nebenkosten für beide Jahre 2019
und 2020 sowie im Jahr 2020 die Steuer auf der Marktmiete für beide Jahre
2019 und 2020 gutgeschrieben, statt – wie korrekt gewesen wäre – jeweils
die im betreffenden Jahr der Stiftung nachbelastete Steuer auf dem Markt-
mietzins und den Nebenkosten zu berücksichtigen. Dies ergibt sich nach-
vollziehbar aus den Akten.

Die Vorinstanz korrigierte die Steuernachforderung im Zusammenhang mit
den Vorsteuern auf den Mietzinsen und Nebenkosten deshalb entspre-
chend, was für die Steuerperiode 2019 zu einer Erhöhung um Fr. 1'647.95
und für die Steuerperiode 2020 zu einer Reduktion um Fr. 5'205.20 führte;
per Saldo resultierte daraus eine Korrektur zugunsten der Beschwerdefüh-
rerin von Fr. 3'557.25. Diese Korrektur ist nachvollziehbar und wird von der
Beschwerdeführerin auch nicht bestritten; sie hat daher zu bestehen.

5.2
5.2.1 Betreffend die Höhe der Vorsteuerkorrektur aufgrund gemischter Ver-
wendung ergibt sich der folgende Sachverhalt: Die Beschwerdeführerin hat
in den Steuerperioden 2016 bis 2020 unbestrittenermassen von der Steuer
ausgenommene Leistungen gemäss Art. 21 Abs. 2 Ziff. 8 MWSTG (beide
vorliegend anwendbare Fassungen) erbracht, jedoch keine Vorsteuerkor-
rektur nach Art. 30 Abs. 1 MWSTG vorgenommen. Die von der Steuer aus-
genommenen Leistungen in den Steuerperioden 2016 bis 2018 umfassen

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den Einsatz der Sozialhilfebeziehenden in den (…) ([…]-Angebote) im Be-
reich der entgeltlichen Bereitstellung von Abklärungsplätzen ([…]) und Plät-
zen für die berufliche Integration mit Perspektive ([…]) sowie seit dem
1. Januar 2019 die entgeltliche Bereitstellung eines (…)-Angebotes mit 7
Programmplätzen (im Nachfolgenden allgemein: «Leistungen im Bereich
Arbeitsintegration»). Es ist weiter unbestritten, dass die besagten Leistun-
gen und auch der Anspruch auf das zwischen der Stiftung und der Stadt
(…) vereinbarte Entgelt von der Stiftung auf die Beschwerdeführerin über-
tragen wurden. Aufgrund dieser Konstellation erbrachte die Beschwerde-
führerin als Subunternehmerin von der Steuer ausgenommene Leistungen
an die eng verbundene Stiftung. Strittig ist die Berechnung des Drittpreises
zwischen der Stiftung und der Beschwerdeführerin als eng verbundene
Personen gemäss Art. 24 Abs. 2 MWSTG und die nach Massgabe dieses
Umsatzes mit einem Umsatzschlüssel berechnete Vorsteuerkorrektur. Die
ESTV nahm die Berechnung des Drittpreises nach der Kostenaufschlags-
methode ermessensweise vor, wobei als Grundlage für die Berechnung die
zwischen der Stiftung und der Stadt (…) vereinbarte Entschädigung für die
«Leistungen im Bereich Arbeitsintegration» beziehungsweise die im Konto
3630 verbuchten Einnahmen aus «Leistungen an den Kanton/Behörden»
dienten und hierzu ein Gemeinkosten- und Gewinnzuschlag von 10% ad-
diert wurde.

5.2.2
5.2.2.1 Zunächst ist zu klären, ob die Beschwerdeführerin der Stiftung Leis-
tungen zu einem Vorzugspreis erbracht hat (vgl. vorne E. 4.4.4).

Die Vorinstanz geht davon aus, dass die von der Stiftung an die Beschwer-
deführerin ausgerichtete Entschädigung nicht dem Drittpreis entspreche.
Sie begründet dies im Wesentlichen damit, dass die zwischen der Stiftung
und der Stadt (…) vereinbarte Entschädigung nicht kostendeckend sei, und
ermittelt den Drittpreis stattdessen anhand der Kostenaufschlagsmethode.
Dieser Auffassung kann nicht gefolgt werden.

Als Drittpreis gilt nach Art. 24 Abs. 2 MWSTG der Wert, der unter unabhän-
gigen Dritten vereinbart würde (vgl. vorne E. 4.4.2). Die Stadt (…) und die
Stiftung sind unbestrittenermassen keine eng verbundenen Personen im
Sinne von Art. 3 Bst. h MWSTG (vgl. vorne E. 4.4.3). Die zwischen ihnen
vereinbarte Entschädigung beruht somit auf einer Preisabrede zwischen
unabhängigen Dritten. Da die Stiftung die von ihr gegenüber der Stadt (…)
geschuldeten Leistungen unverändert auf die Beschwerdeführerin übertra-
gen und dieser die hierfür zugesprochene Entschädigung überlassen hat,

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A-2961/2026

entsprechen die von der Beschwerdeführerin erbrachten Leistungen den
von der Stiftung gegenüber der Stadt (…) geschuldeten Leistungen. Damit
liegt ein unmittelbar vergleichbarer Preis vor, der tatsächlich zwischen un-
abhängigen Dritten vereinbart wurde und daher als Drittpreis im Sinne von
Art. 24 Abs. 2 MWSTG heranzuziehen ist. Daran ändert nichts, dass die
zwischen der Stadt (…) und der Stiftung vereinbarte Entschädigung nach
Auffassung der Vorinstanz nicht kostendeckend sei. Ob ein zwischen un-
abhängigen Dritten vereinbarter Preis die Kosten der Leistungserbringerin
deckt oder betriebswirtschaftlich angemessen erscheint, ist nicht zu prüfen
(vgl. Urteil des BGer 2C_1021/2020 vom 28. Juli 2021 E. 5.2).

Die von der Stiftung an die Beschwerdeführerin weitergeleitete Entschädi-
gung hält demnach einem Drittvergleich stand. Die Beschwerdeführerin hat
der Stiftung ihre Leistungen folglich nicht zu einem Vorzugspreis erbracht.
Die Vorinstanz hat somit zu Unrecht den Drittpreis anhand der Kostenauf-
schlagsmethode ermittelt.

5.2.2.2 Der vorliegend zu berücksichtigende tiefere Drittpreis führt zu ei-
nem tieferen Umsatz aus den von der Steuer ausgenommenen Leistungen
gegenüber dem Kanton. Dies wirkt sich auf die Berechnung des Vorsteu-
erkorrekturschlüssels aus, weshalb dieser neu zu ermitteln ist. Wie bereits
festgehalten (vorne E. 4.5.6.4) entspricht der Vorsteuerkorrekturschlüssel
dem Anteil der von der Steuer ausgenommenen Umsätze am Gesamtum-
satz:

Steuer- Umsatz Umsatz Umsatz aus- Umsatz aus- Schlüs-
periode Total steuerbar genommen: genommen: sel (%)
(Fr.) zum norma- Leistungen Mahlzeiten-
len und re- für Kanton dienst (Fr.)
duzierten (Fr.)
Satz (Fr.)

2016 1'660'889 1'410’185 250’704 0 15,1

2017 1'615’872 1'367’521 248’351 0 15,37

2018 1'889’428 1'525’852 363’576 0 19,24

2019 2'280’483 1'694’045 586’438 0 25,72

2020 2'479’597 1'858’437 557’032 64’128 25,05

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Demnach ist die Beschwerde mit Bezug auf die Vorsteuerabzugskorrektur
insoweit gutzuheissen, als dass aufgrund der Berücksichtigung eines tie-
feren Drittpreises die Umsatzschlüssel gemäss vorstehender Tabelle an-
zupassen sind. In diesem Sinne ist die Sache zur erneuten Berechnung
der Vorsteuerabzugskorrektur gestützt auf die vorgenannten neuen Um-
satzschlüsseln zurückzuweisen. Insofern die Vorinstanz infolge des neu zu
berechnenden Vorsteueranspruchs einen Teil des bereits geleisteten Be-
trages von Fr. 46’003.-- (vgl. Sachverhalt Bst. C.b) wieder an die Be-
schwerdeführerin auszahlen muss, so hat sie ebenfalls die Vergütungszin-
sen gemäss Art. 88 Abs. 4 MWSTG zu berechnen und auszurichten.

5.3
5.3.1 Zur Vorsteuerkorrektur infolge gemischter Verwendung beim Materi-
alaufwand ist von folgendem Sachverhalt auszugehen: Die von der Steuer
ausgenommenen Leistungen umfassen die Betreuung der Sozialhilfeemp-
fänger und -empfängerinnen im Rahmen der Arbeitsintegration. Vorge-
nannte Personen werden eingesetzt in Arbeitsprogrammen, mit welchen
steuerbare Leistungen gegenüber Dritten erbracht werden. Zu diesen steu-
erbaren Leistungen gehören Reinigungs- und Gartenarbeiten, Hoch- und
Tiefbauarbeiten, Maler- und Gipserarbeiten, Catering und andere gastge-
werbliche Leistungen. Es ist strittig, ob die Beschwerdeführerin den vollen
Vorsteuerabzug auf den Materialaufwand geltend machen kann, da wie sie
behauptet, die vorsteuerbelasteten Materialaufwendungen ausschliesslich
für steuerbare Leistungen verwendet wurden oder ob der Ansicht der Vor-
instanz zu folgen ist, wonach die vorsteuerbelasteten Materialaufwendun-
gen auch für die von der Steuer ausgenommenen Leistungen im Sozialbe-
reich verwendet wurden und es deshalb einer Vorsteuerkorrektur infolge
gemischter Verwendung bedarf.

5.3.2 Der von der Steuer ausgenommene Auftrag der öffentlichen Hand
besteht unbestrittenermassen darin, Sozialhilfebeziehenden einen Arbeits-
platz zur Verfügung zu stellen und sie in der entsprechenden Tätigkeit zu
betreuen. Diese Betreuung erschöpft sich nicht in einer allgemeinen, von
der eigentlichen Arbeit losgelösten Begleitung, sondern findet gerade im
Vollzug der konkreten Arbeitseinsätze statt – also bei den Reinigungs-,
Garten-, Bau-, Maler- und Gastronomiearbeiten, mit denen gleichzeitig die
steuerbaren Leistungen gegenüber Dritten erbracht werden. Der Einsatz
von Reinigungsmitteln, Farben, Lebensmitteln und übrigem Material ist
notwendige Voraussetzung dafür, dass die Programmteilnehmenden über-
haupt beschäftigt und angeleitet werden können; ohne diesen Materialein-
satz liesse sich weder die Integrationsleistung gegenüber der öffentlichen

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Hand noch die Leistung gegenüber den privaten Auftraggebern erbringen.
Der Materialaufwand dient somit ein und derselben Verrichtung, mit wel-
cher zugleich beide Zwecke – die steuerbare Leistung an Dritte und die
ausgenommene Integrations- beziehungsweise Betreuungsleistung – rea-
lisiert werden.

Wie die Vorinstanz zutreffend festhält, lässt sich bei dieser Ausgangslage
der Materialaufwand nicht anteilsmässig einer der beiden Tätigkeiten direkt
zuordnen; eine Aufteilung im Sinne von Topf A (voller Abzug) und Topf B
(kein Abzug) scheidet aus. Daran vermag auch der von der Beschwerde-
führerin eingereichte (…)-Jahresabschluss 2019 (BB 19) nichts zu ändern.
Diesem lässt sich lediglich entnehmen, welche Kosten in die Betriebsab-
rechnung des betreffenden (…)-Angebots eingeflossen sind. Eine Aussage
darüber, wofür der hier streitbetroffene Materialaufwand im Einzelnen tat-
sächlich verwendet wurde, lässt sich der Aufstellung nicht entnehmen. Der
Umstand, dass ein bestimmter Aufwandposten in einer betriebsinternen
Abrechnung nicht gesondert ausgewiesen wird, belegt nicht, dass das ent-
sprechende Material nicht auch im Rahmen der Betreuung und Beschäfti-
gung der Programmteilnehmenden zum Einsatz kam; die Betreuungsleis-
tung realisiert sich – wie dargelegt – gerade im Vollzug der einzelnen Ar-
beitseinsätze, unabhängig davon, wie die Kosten dafür verbucht werden.
Der Jahresabschluss vermag daher nicht aufzuzeigen, dass eine aus-
schliessliche Verwendung für steuerbare Leistungen vorläge. Auch die
«Anleitung zur Schlussabrechnung (…)» vom Juli 2018 sowie die (…)-Kos-
tenrechnungen der Jahre 2016 (nicht nummerierte Beilagen der Eingabe
der Beschwerdeführerin vom 7. November 2025) sind insoweit nicht sach-
dienlich: Sie enthalten zwar eine Aufstellung der Kosten (Sach- und Perso-
nalaufwand) für die betreffenden Plätze, lassen jedoch ebenfalls keine Zu-
teilung dieser Kosten zu den strittigen steuerbaren einerseits und den von
der Steuer ausgenommenen Leistungen andererseits erkennen. Es liegt
damit eine gemischte Verwendung im Sinne von Art. 30 Abs. 1 MWSTG
vor, welche eine Korrektur des Vorsteuerabzugs nach Art. 65 ff. MWSTV
erfordert.

Dass die Beschwerdeführerin ihre Vorsteuerabzüge im Zusammenhang
mit den Materialaufwendungen zu korrigieren hat, wenn es sich – was vor-
liegend wie gezeigt der Fall ist – um eine gemischte Verwendung nach
Art. 30 Abs. 1 MWSTG handelt, ist nicht strittig. Die Beschwerdeführerin
macht insbesondere nicht geltend, die gewählte Berechnungsmethode für
die Vorsteuerabzugskorrektur (vorliegend gemäss einem Umsatzschlüs-
sel, vgl. vorne E. 4.5.6.4) sei nicht sachgerecht. Für das

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Bundesverwaltungsgericht sind diesbezüglich keine offensichtlichen Män-
gel ersichtlich. Die von der Vorinstanz angewandte Methode der Vorsteu-
erkorrektur ist unter Berücksichtigung der gebotenen Zurückhaltung bei der
diesbezüglichen Prüfung vorliegend nicht zu beanstanden (vgl. vorne
E. 4.5.6.5).

Die Beschwerde erweist sich in diesem Punkt somit als unbegründet und
ist abzuweisen.

6.
Nach dem Gesagten ist die vorliegende Beschwerde teilweise gutzuheis-
sen. Die Dispositiv-Ziffern 3 und 4 des angefochtenen Einspracheent-
scheids sind insofern aufzuheben, als damit die Rechtskraft der Steuerfor-
derung in Höhe von Fr. 23'352.-- im Zusammenhang mit den Vorsteuerkor-
rekturen für die Steuerperioden 2016 bis 2018 festgestellt wurde (vorne
E. 1.4.2.2). Ferner ist die Streitsache im Sinne der Erwägungen (vorne
E. 5.2.2.2) zur Neuberechnung der Höhe der in den streitbetroffenen Steu-
erperioden geschuldeten Mehrwertsteuern an die ESTV zurückzuweisen.
Im Übrigen ist die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist
(vorne E. 1.4.2.1).

7. Abschliessend bleibt über die Verfahrenskosten und eine allfällige Par-
teientschädigung zu befinden.

7.1 Das Bundesverwaltungsgericht auferlegt die Verfahrenskosten in der
Regel der unterliegenden Partei (Art. 63 Abs. 1 VwVG), wobei sie bei nur
teilweisem Unterliegen zu ermässigen sind. Obsiegen und Unterliegen im
Prozess ist grundsätzlich nach den Rechtsbegehren der Beschwerde füh-
renden Partei, gemessen am Ergebnis der Anfechtung des vorinstanzli-
chen Entscheids, zu beurteilen (BGE 123 V 156 E. 3c, 123 V 159 E. 4b).
In der Verwaltungsrechtspflege des Bundes gilt die Rückweisung der Sa-
che an die Vorinstanz zu weiteren Abklärungen und neuem Entscheid (mit
noch offenem Ausgang) praxisgemäss als volles Obsiegen der Be-
schwerde führenden Partei (BGE 137 V 2010 E. 7.1; Urteil des BVGer
A-978/2020 vom 31. März 2020 E. 4.1).

In der vorliegenden Sache erfolgt eine Rückweisung zur Neuberechnung
des der Beschwerdeführerin zustehenden Vorsteuerabzugs im Sinne der
Erwägungen (vorne E. 5.2.2.2). Der Verfahrensausgang ist indes nicht
mehr offen, weil die Berechnungsgrundlagen vorgegeben sind. Bei einer
überschlagsmässigen Neuberechnung des der Beschwerdeführerin

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zustehenden Vorsteuerabzugs ergibt sich, dass die Beschwerdeführerin
rund 95 % der von der Vorinstanz festgesetzten noch strittigen Mehrwert-
steuern zu tragen haben wird. Des Weiteren obsiegt die Beschwerdefüh-
rerin teilweise hinsichtlich der teilweisen Aufhebung der Dispositiv-Ziffern 3
und 4 (vgl. vorne E. 1.4.2.2). Bei dieser Sachlage ist es sachgerecht, die
Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 4'000.-- im Umfange von Fr. 3'600.-- der
Beschwerdeführerin aufzuerlegen und mit dem geleisteten Kostenvor-
schuss von Fr. 4'000.-- zu verrechnen. Der Überschuss von Fr. 400.-- ist
ihr nach Eintritt der Rechtskraft dieses Urteils zurückzuerstatten. Der un-
terliegenden Vorinstanz sind keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63
Abs. 2 VwVG).

7.2 Im Rahmen ihres Obsiegens hat die anwaltlich vertretene Beschwer-
deführerin gemäss Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG in Verbindung mit Art. 7 ff.
des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigun-
gen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) Anspruch
auf eine Parteientschädigung zulasten der Vorinstanz.

Die Parteientschädigung ist aufgrund der eingereichten detaillierten Kos-
tennote festzusetzen (Art. 14 Abs. 1VGKE). Bei Fehlen einer (detaillierten)
Kostennote wird die Entschädigung aufgrund der Akten festgesetzt (Art. 14
Abs. 2 VGKE). Angesichts dieser klaren reglementarischen Grundlagen
kann nach der Rechtsprechung namentlich bei anwaltlicher Vertretung auf
eine Aufforderung zur Einreichung einer Kostennote verzichtet werden (vgl.
zum Ganzen: Urteil des BGer 2C_422/2011 vom 9. Januar 2012 E. 2). Die
anwaltlich vertretene Beschwerdeführerin hat keine Kostennote einge-
reicht. In Anbetracht des Verfahrensausgangs ist die Parteientschädigung
für das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht praxisgemäss auf
Fr. 600.-- festzusetzen. Die Vorinstanz hat als Bundesbehörde keinen An-
spruch auf Parteientschädigung (Art. 7 Abs. 3 VGKE).

Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.

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Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Im Übrigen wird die Be-
schwerde abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.
Die Dispositiv-Ziffern 3 und 4 des angefochtenen Einspracheentscheids
werden insofern aufgehoben, als dass die Rechtskraft der Steuerforderung
in Höhe von Fr. 23'352.-- im Zusammenhang mit den Vorsteuerkorrekturen
für die Steuerperioden 2016 bis 2018 festgestellt wurde (vorne E. 1.4.2.2).

3.
Die Streitsache wird im Sinne der Erwägungen (vorne E. 5.2.2.2) zur Neu-
berechnung der Höhe der in den streitbetroffenen Steuerperioden geschul-
deten Mehrwertsteuern zurückgewiesen. Allenfalls zu Unrecht bezahlte
Steuern inklusive Vergütungszinsen sind der Beschwerdeführerin zurück-
zuerstatten.

4.
Die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 4'000.-- werden der Beschwer-
deführerin im Umfang von Fr. 3'600.-- auferlegt. Dieser Betrag wird dem
einbezahlten Kostenvorschuss in Höhe von Fr. 4'000.-- entnommen. Der
Restbetrag von Fr. 400.-- wird der Beschwerdeführerin nach Eintritt der
Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückerstattet.

5.
Die Vorinstanz wird verpflichtet, der Beschwerdeführerin eine Parteient-
schädigung von Fr. 600.-- zu bezahlen.

6.
Dieses Urteil geht an die Beschwerdeführerin und die Vorinstanz.

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Jürg Steiger Aisha Rutishauser

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Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun-
desgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, Beschwerde in öffentlich-
rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100
BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten
Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der
Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder
konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die
Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren,
deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu
enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit
sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42
BGG).

Versand:

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Zustellung erfolgt an:

– die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
– die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde)

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